新會計準則對稅務籌劃的影響

　　2006年2月15日發布的企業會計準則有關投資的確認、計量和披露的準則。新準則有關投資的部分與原投資準則相比發生了較大的變化，這種變化必將對企業的稅務籌劃產生一定的影響。

　　本文將按投資的類別（交易性金融資產、長期債權投資與長期股權投資）對新舊會計準則的差異進行比較，來分析新會計準則對稅務籌劃的空間產生的影響。

　　一、概述

　　新準則將投資按照目的不同分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產和長期股權投資。

　　以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產分為交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。新準則將長期債權投資分為持有至到期投資和可供出售金融資產。長期股權投資包括企業持有的對子公司、聯營企業及合營企業的投資；企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。

　　本文就從交易性金融資產、長期債權投資和長期股權投資這三個大類來分析新舊準則的差異進而討論稅務籌劃受到的影響。

　　二、交易性金融資產新會計準則對稅務籌劃的影響

　　1.新會計準則在交易性金融資產的初始計量中引入公允價值

　　公允價值計量模式影響到企業資產、負債的確認與計量，必然影響到損益，也必然進一步影響到稅收操作及稅收籌劃。這是因為雖然新會計準則將公允價值的確定分為存在活躍市場與不存在活躍市場兩種情況，尤其對不存在活躍市場時現值技術的運用做出詳細規定，并要求盡可能采用來自市場的輸入信息，以減少利潤操縱，體現了新會計準則對公允價值的謹慎運用，但是但這一條件僅僅有賴于會計人員對交易是否具有商業實質的職業判斷。而且我國的市場經濟體制還很不完善，也沒有相應的治理機制來彌補公允價值所帶來的缺陷，公允價值成為很多上市公司操縱利潤、粉飾財務狀況的工具。

　　2.在后續計量中采用公允價值模式

　　我們應清醒的認識到，雖然交易性金融資產得到更為公允的反映，但會導致企業盈利的波動，給稅收帶來影響，并將其中差異計入當期損益的作法可能會大幅度提高企業利潤水平而影響稅收。

　　三、長期債權投資的新準則對稅務服務籌劃的影響

　　新準則將長期債權投資分為持有至到期投資和可供出售金融資產。

　　1.長期債權投資的初始計量引入公允價值

　　這樣也會產生一定的不穩定性，在交易性金融資產中已談到，在這里就不再贅述。

　　2.在后續計量中持有至到期投資投資溢折價的攤銷只允許采用實際利率法

　　只采用實際利率法而不是在直線法和實際利率法中選擇，這樣可以避免企業為了稅務籌劃而選擇其中的方法，而不是為了更好的計量折價的攤銷。這樣就限制了稅務籌劃的范圍。

　　3.新的資產減值準備的計提引入新標準

　　新的資產減值準備的計提是以資產的未來現金流折現值或可收回金額與賬面價值的比較為標準的，這樣可以避免人為因素對減值準備對計提額的影響。對于資產減值的計提與轉回都相應的提出詳細的要求與標準，以防止利用資產減值準備來操縱利潤，限制了稅務籌劃的范圍。

　　4.持有至到期投資和可供出售金融資產之間的劃轉差異

　　新會計準則在特定的情況下允許產生持有至到期投資和可供出售金融資產之間的劃轉差異，這可能為稅務籌劃開辟了新的空間。

　　四、長期股權投資新會計準則對稅務籌劃的影響

　　1.長期股權投資核算方法的納稅籌劃

　　新會計準則擴大了成本法的核算范圍，將原來應是權益法核算的“屬于具有控制”的范圍納入成本法核算范圍，應該說這一變革對企業節稅是有利的。這種核算方法具體有兩個有利的方面。一是在收益的確認時間上稅法與會計核算基本是一致的，按其實際獲得的收益依法納稅，從客觀上很公平容易接受，而且不需做復雜的納稅調整。二是若被投資企業實現凈利潤，只有在宣告分派，投資企業才能確認收益將其計入應納稅所得額（投資企業所得稅率高于被投資企業按差額補稅）如果被投資企業帳面上保留一部分投資企業暫時未宣告分配的利潤，投資企業可以把這一部分已實現收益但未分回的部分作為將來追加投資或挪作它用繼續保留在被投資企業的帳面上，以此規避或延緩這部分投資收益應繳納的所得稅。因此選擇成本法核算無論是規避還是延緩納稅對企業還是較為有利。

　　2.非貨幣性資產交換取得的長期股權投資業務的納稅籌劃

　　按新會計準則對非貨幣性資產交換取得的長期股權投資的會計服務處理同其它非貨幣性資產交換的處理沒什么區別，籌劃的空間也不大，可考慮一下稅法的規定。按稅法規定此業務應視同銷售和購買投資兩項業務進行處理。所以業務既涉及到增值稅和營業稅，還涉及到資產轉讓所得或損失要繳納所得稅。如何節稅并延遲納稅？納稅人應注意下列稅法規定，可能會尋找到稅收籌劃的空間。

　　1.增值稅：納稅人以使用過的機器設備等動產對外投資時如果交易價格低于或等于原值，可免征增值稅，如果交易價格高于原值則按4%征收率減半征收。

　　2.營業稅：以無形資產（特殊征收除外）或不動產投資入股，參與接受投資方的利潤分配，共同承擔投資風險，不征收營業稅。

　　3.所得稅：資產轉讓所得如數額較大，在一個納稅年度確認實現繳納企業所得稅確有困難的，報經稅務機關批準，可作為遞延所得，在不超過五個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中。實際上稅法中五年內攤銷在數額上有限制的。稅法規定：納稅人在一個納稅年度發生的非貨幣性資產轉讓，債務重組所得，捐贈收入占應納稅所得50%及以上的，才可能在不超過五年的期間均勻計入各年度的應納稅所得。所以納稅人只要恰當地，合理地確定交易價格和納稅所得比例才能達到節稅和遞延納稅的目的。