應付職工薪酬明細科目的處理
《企業會計準則應用指南（2006）》“應付職工薪酬”科目規定，本科目核算企業根據有關規定應付給職工的各種薪酬。本科目應當按照“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經費”、“職工教育經費”、“解除職工勞動關系補償” 等設置明細科目。實務中應關注以下幾點：
1.“應付職工薪酬——工資”會計核算反映的是實發工資還是應發工資，許多會計人員模棱兩可。其實，“應付職工薪酬——工資”的會計處理與原《企業會計準則》下“應付工資”的會計處理相同，只是更換了名稱。“應付職工薪酬——工資”屬于負債類科目，貸方反映的是計提數，借方反映的是實際發放數。另外，匯算清繳時，“應付職工薪酬——工資”的稅前扣除，應該參照《企業所得稅法實施條例》第三十四條規定，即企業發生的合理的工資、薪金支出，準予扣除。對工資支出合理性的判斷，主要包括兩個方面：一是雇員實際提供了服務，二是報酬總額在數量上是合理的。實際操作中應主要考慮雇員的職責、過去的報酬情況，以及雇員的業務量和復雜程度等相關因素。同時，要考慮當地同行業職工平均工資水平。
2.“五險一金”的財稅處理。按照新《企業會計準則》分別下列情況處理：（一）應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產品成本或勞務成本。（二）應由在建工程、無形資產負擔的職工薪酬，計入建造固定資產或無形資產成本。（三）上述（一）和（二）之外的其他職工薪酬，計入當期損益。新《企業會計準則》將所有與職工有關的支出納入一個統一的科目核算，使以前分散在各個科目的人工成本在“職工薪酬”下歸集得到集中反映，將使企業的實際人工成本更加透明、一目了然。
稅務處理方面，《企業所得稅法實施條例》第三十五條規定，企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為職工繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除。
自2010年7月1日起，企業撥繳的職工工會經費，不超過工資、薪金總額2%的部分，憑工會組織開具的《工會經費收入專用收據》在企業所得稅稅前扣除。除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資、薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。
值得注意的是，教育經費區別于以上費用的不同之處在于，其超支部分可以無限期向以后年度結轉，與會計上產生的暫時性差異，可以按照《企業會計準則第18號——所得稅》進行所得稅會計處理。許多企業在實務中忽略了教育經費的所得稅會計處理。其他“五險一金”費用的財稅差額，屬于永久性財稅差異，不進行所得稅的會計處理。
例1，甲企業2008年、2009年、2010年實際發放的工資、薪金總額分別為2000萬元、2400萬元、3200萬元，實際發生的職工教育經費分別為66萬元、48萬元、56萬元。甲企業各年度實際發放的工資、薪金均符合稅法所界定的合理的工資、薪金支出，準予稅前扣除。甲企業按照職工工資總額的2.5%計提職工教育經費。假定有確鑿的證據預計甲企業在可抵扣暫時性差異轉回的未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額，各年度適用的所得稅稅率均為25%。
（1）2008年度，稅法計提數為2000×2.5%＝50（萬元），會計實際發生數66萬元，產生16萬元的可抵扣暫時性差異，準予在以后納稅年度結轉扣除。會計處理如下（單位：萬元，下同）：
借：遞延所得稅資產 4（16×25%
貸：所得稅費用 4。
（2）2009年度，稅法計提數為2400×2.5%＝60（萬元），會計實際發生數48萬元小于稅法計提數，可在當年全額據實列支，對于12萬元的財稅差異，可以轉回2008年超支的部分，2009年納稅調減12萬元。至此，2008年超支的可抵扣暫時暫時性余額為16－12＝4（萬元）。
借：所得稅費用 3（12×25%）
貸： 遞延所得稅資產 3。
（3）2010年度，稅法計提數為3200×2.5%＝80（萬元），會計實際發生數56萬元小于稅法計提數，可在當年據實列支，并產生24萬元的財稅差異，一方面可將2008年超支的可抵扣暫時暫時性余額4萬元于2010年列支，將2010年納稅調減4萬元，至此，2008年實際大于稅法計提數的暫時性差異全部結轉完；另一方面，對于稅法大于實際數的差額，按照“據實扣除”的原則，屬于永久性差異，不做所得稅會計處理，將剩余的暫時性差異全部轉回。
借：所得稅費用
1（4×25%）
貸：遞延所得稅資產 1。
職工福利費的財稅處理
《企業所得稅法實施條例》第四十條規定，企業發生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準予扣除。從2008年起，企業不再提取福利費，按實際發生額在不超過工資、薪金總額的14%以內扣除。即低于14%按實際扣除，高于14%的部分，年終匯算時要進行納稅調整。
實務中，許多財務人員把握不準對職工福利費的財稅處理，對職工福利費的會計處理，一律采取不在事先預提的辦法，而是采取實報實銷的原則處理。這種做法完全違背了會計的謹慎性原則，也不符合《企業會計準則講解2010》第十章關于職工薪酬的相關規定，即對于職工福利費，企業應當根據歷史經驗數據和當前福利計劃，預計當期應計入職工薪酬的福利費金額；每一資產負債表日，企業應當對實際發生的福利費金額和預計金額進行調整。所以，對于職工福利費的會計處理，應該按照量入為出的原則，先計提，后支付，再按照誰受益誰負擔的原則來確定成本類科目，借記“生產成本（為生產產品服務）”、“管理費用（管理部門人員）”、“銷售費用（銷售部門人員）”、“在建工程（在建工程人員）”、“研發支出（開發人員）”，貸記“應付職工薪酬——職工福利”科目。
例2，2010年，乙公司全年應發工資1000萬元。其中，生產部門直接生產人員工資500萬元，生產部門管理人員工資l00萬元，公司管理部門人員工資180萬元，公司專設產品銷售機構人員工資50萬元，建造廠房人員工資110萬元，內部開發存貨管理系統人員工資60萬元。公司預計2010年應承擔的職工福利費義務金額為職工工資總額的2%，職工福利的受益對象為上述所有人員。假定公司存貨管理系統已處于開發階段，并符合《企業會計準則第6號——無形資產》資本化為無形資產的條件。另外，公司為企業職工提供了各種福利性政策，年底把自己生產的消費稅應稅化妝品100套發給職工，成本價為1500元，不含稅售價為2500元，增值稅率17%，消費稅率30%。
1.計提職工福利的會計處理
借：生產成本
10（500×2%）
制造費用
2 （100×2%）
管理費用
3.6 （180×2%）
銷售費用
1（50×2%）
在建工程
2.2（110×2%）
研發支出——資本化支出（人工） 1.2（60×2%）
貸：應付職工薪酬——職工福利 20（1000×2%）。
2.發放職工福利的會計處理
借：應付職工薪酬——職工福利 29.25
貸：主營業務收入 25（100×2500÷10000）
應交稅費——應交增值稅 4.25（100×2500×17%÷10000）
借：營業稅金及附加 7.5
貸：應交稅費——應交消費稅 7.5（100×2500×30%÷10000）
借：主營業務成本 15（100×1500÷10000）
貸：庫存商品 15。
納稅調整：稅前允許扣除的職工福利費為140萬元（1000×14%）。稅法采取實際發生限額扣除的辦法，分錄1計提職工福利費20萬元，不能作為稅法扣除的參比基數，分錄2實際發生數29.25萬元，大于稅法限額20萬元，超支部分9.25萬元，屬于永久性差異，按照“調表不調賬”的原則直接在納稅申報表中進行納稅調增，不需要進行所得稅會計處理。
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