利用單證收齊時限合理調(diào)節(jié)“免、抵、退”稅

簡介： 稅是否具有稅收籌劃空間，許多人都進行了不同層面的嘗試。在實際的業(yè)務操作中，我們不難發(fā)現(xiàn)在“免、抵、退”稅規(guī)定的申報期內(nèi)，通過調(diào)整出口退（免）稅單證的收齊時限，完全可以影響和控制當期應納稅額、應退稅額以及“免、抵”稅額的大小，進而決定當期應繳城市維護建設稅和教育費附加（以下簡稱稅費）的增減變化。

　　稅是否具有稅收籌劃空間，許多人都進行了不同層面的嘗試。在實際的業(yè)務操作中，我們不難發(fā)現(xiàn)在“免、抵、退”稅規(guī)定的申報期內(nèi)，通過調(diào)整出口退（免）稅單證的收齊時限，完全可以影響和控制當期應納稅額、應退稅額以及“免、抵”稅額的大小，進而決定當期應繳城市維護建設稅和教育費附加（以下簡稱稅費）的增減變化。《財政部、國家稅務總局關于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實行“免、抵、退”稅辦法后有關城市維護建設稅教育費附加政策的通知》（財稅[2005]25號）規(guī)定，自2005年1月1日起，經(jīng)國家稅務局正式審核批準的當期免抵的增值稅額應納入城市維護建設稅和教育費附加的計征范圍，分別按規(guī)定的稅（費）率征收城市維護建設稅和教育費附加。可見，生產(chǎn)企業(yè)經(jīng)國稅機關審批的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅申報匯總表》中的當期“免、抵”稅額越多，其應繳納的稅費也就越多。那么，如何籌劃才能使企業(yè)占用資金以最小的付出贏得最大的利好呢？

　　例如，某內(nèi)資生產(chǎn)企業(yè)2009年4月份的國內(nèi)銷售收入為500萬元，自營出口銷售收入為1 000萬元（離岸價格），當期取得進項稅額為300萬元，并收齊2009年2月1～18日報關出口貨物單證400萬元。假設該企業(yè)3月份的留抵進項稅額為50萬元，在當月收齊2009年1月1～16日和1月17～31日出口貨物單證400萬元和600萬元。該出口貨物征稅稅率為17%，退稅率為13%。按稅法規(guī)定，對經(jīng)國稅機關正式審批核準的當期“免、抵”稅額要按7%和3%分別計征城市維護建設稅和教育費附加。

　　一、無稅收籌劃核算時

　　（一）3月份免抵退稅及稅費繳納

　　3月份收齊的退稅單證1 000萬元在當月全部進行了“免、抵、退”稅申報，則：當月免抵退稅額=（400+600）×13%=130（萬元）；因當月有期末留抵稅額50萬元，小于當月免抵退稅額130萬元，所以當月應退稅額=50（萬元）；當月免抵稅額=當月免抵退稅額－當月應退稅額=130－50=80（萬元）。以上當月“免、抵、退”稅額已通過國稅機關審批并辦理了退、調(diào)庫。對此，根據(jù)財稅[2005]25號文應計征城市維護建設稅和教育費附加，當月應繳城建稅=80×7%=5.6（萬元），當月應繳教育費附加=80×3%=2.4（萬元）。

　　（二）4月份免抵退稅及稅費繳納

　　4月份收齊的退稅單證400萬元在當月全部進行了“免、抵、退”稅申報，則：當月內(nèi)銷貨物的銷項稅額=500×17%=85（萬元）；當月免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當月出口貨物人民幣離岸價×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）=1 000×（17%－13%）=40（萬元）；當月應納增值稅=當月內(nèi)銷貨物的銷項稅額－[當月進項稅額－當月免抵退稅不得免征和抵扣稅額+（上月期末留抵稅額－上月免抵退已退稅額）]=85－[300－40+（50－50）]=－175（萬元）；當月免抵退稅額=當月出口貨物的人民幣離岸價格（單證收齊部分）×出口貨物退稅率=400×13%=52（萬元）；因當月有期末留抵稅額175萬元，大于當月免抵退稅額52萬元，所以當月應退稅額=當月免抵退稅額=52（萬元）；當月免抵稅額=0。由于該企業(yè)在4月份應納增值稅額與免抵稅額均為0，當月應繳稅費為0。

　　二、有稅收籌劃核算時

　　根據(jù)《國家稅務總局關于出口貨物退（免）稅管理有關問題的補充通知》（國稅發(fā)[2004]113號）規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物未按國稅發(fā)[2004]64號文件第三條規(guī)定在報關出口90日內(nèi)申報辦理退（免）稅手續(xù)的，如果其到期之日超過了當月的“免、抵、退”稅申報期（每月1～15日），稅務機關可暫不按國稅發(fā)[2004]64號文件第七條規(guī)定視同內(nèi)銷貨物予以征稅。但生產(chǎn)企業(yè)應當在次月“免、抵、退”稅申報期內(nèi)申報“免、抵、退”稅。因此，如果利用所規(guī)定的單證收齊時限來前后調(diào)整退稅申報，稅收籌劃的效果是十分明顯的。

　　（一）3月份免抵退稅及稅費繳納

　　可以將3月份收齊的1月17～31日出口退稅單證600萬元，推遲至4月份再進行“免、抵、退”稅申報。因為，1月17～31日之間出口的貨物滿90天最早之日為4月16日，所以，該企業(yè)在3月份收齊1月17～31日之間出口的單證，在5月15日前的任何申報期內(nèi)做退稅申報均不算超期。當月免抵退稅額=400×13%=52（萬元）；當月有期末留抵稅額50萬元，小于當月免抵退稅額52萬元，則當月應退稅額=50（萬元），當月免抵稅額=52－50=2（萬元）。以上當月“免、抵、退”稅額已通過國稅機關審批并辦理了退、調(diào)庫。對此，根據(jù)財稅[2005]25號文應計征城市維護建設稅和教育費附加，當月應繳城建稅=2×7%=0.14（萬元）；當月應繳教育費附加=2×3%=0.06（萬元）。

　　（二）4月份免抵退稅及稅費繳納

　　當月內(nèi)銷貨物的銷項稅額=500×17%=85（萬元）；當月免抵退稅不得免征和抵扣稅額=1 000×（17%－13%）=40（萬元）；當月應納增值稅=85－[300－40+（50－50）]=－175（萬元）；當月免抵退稅額=（600+400）×13%=130（萬元）；因當月期末留抵稅額為175萬元大于當月免抵退稅額130萬元，所以當月應退稅額=130（萬元），當月免抵稅額=0。當月應納增值稅與免抵稅額均為0，因此當期應繳稅費為0。

　　由此可見，稅收籌劃前3月和4月的應退稅額分別為50萬元和52萬元，應繳稅費兩者合計分別為8萬元（5.6+2.4）和0；在稅收籌劃后，3月和4月的應退稅額則分別為50萬元和130萬元，應繳稅費兩者合計分別為0.2萬元（0.14+0.06）和0。也就是說，在3月份稅收籌劃前、后的應退稅額都為50萬元，但應繳納的稅費卻差額較大，籌劃前要比籌劃后多繳納稅費7.8萬元（8－0.2）。另外，從4月份的情況來看，籌劃后要比籌劃前多實現(xiàn)應退稅額78萬元（130－52）。

　　可見，合理的稅收籌劃完全可以使生產(chǎn)企業(yè)實現(xiàn)當月應退稅額最大化，“免、抵”稅額最小化，減少因繳納稅費而產(chǎn)生的資金占用，從而最大限度地利用占用資金量的時間差來降低生產(chǎn)企業(yè)成本費用的多余開支。不過，在籌劃當中企業(yè)還應注意以下幾點：一是不要超過出口退（免）稅的申報時限。否則，不但得不到應退（免）稅款，反而還會被稅務機關視同內(nèi)銷處理。二是在可能的情況下，籌劃時最好根據(jù)當月產(chǎn)生的應退稅額適當考慮下月可能產(chǎn)生的應納稅額。這是因為當月產(chǎn)生的應退稅額要在下月增值稅申報表第15欄填入，相當于增加了企業(yè)下月的銷項稅額。如企業(yè)下月進項稅額較少，可能會產(chǎn)生較多應納稅額。在退稅部門退稅款到賬不及時的情況下，未必劃算。三是“免、抵、退”稅籌劃“空間”最適合于既有外銷又有內(nèi)銷的生產(chǎn)企業(yè)，這樣可以通過單證收齊進行內(nèi)、外銷統(tǒng)籌調(diào)控，選擇最佳的申報時機，以達到稅收籌劃的目的。