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［第1209號］ 王小禹、鞠井田虛開增值稅專用發票案——介紹他人開具、讓他人為自己開具無真實貨物購銷的增值稅專用發票的行為如何定罪量刑 一、基本案情 被告人王小禹，男，1980年7月25日出生，農民。2016年5月20日因涉嫌犯非法出售增值稅專用發票罪被逮捕。 被告人鞠井田，男，1966年4月4日出生，北京今創興隆金屬材料有限公司負責人。2016年5月20日因涉嫌犯非法購買增值稅專用發票罪被逮捕。 北京市朝陽區人民檢察院以被告人王小禹犯非法出售增值稅專用發票罪、被告人鞠井田犯非法購買增值稅專用發票罪，向北京市朝陽區人民法院提起公訴。 朝陽區人民檢察院指控，2015年8月，被告人王小禹在朝陽區小武基路甲1號朝龍不銹鋼市場F8-9的北京今創興隆金屬材料有限公司內，向被告人鞠井田出售17份共計人民幣（以下幣種同）1987466.6元票面額的北京增值稅專用發票，經鑒定均為真票。王小禹、鞠井田于2016年4月15日被公安機關查獲歸案。 被告人王小禹對公訴機關指控的事實及罪名未提出異議。其辯護人提出，王小禹有自首情節且系從犯，建議對其從輕處罰并適用緩刑。 被告人鞠井田對公訴機關指控的事實及罪名未提出異議。其辯護人提出，鞠井田有自首情節，建議對其從輕處罰并適用緩刑。 北京市朝陽區人民法院經審理查明:2015年7月至8月間，被告人鞠井田因經營的北京今創興隆金屬材料有限公司缺少進項票，找到被告人王小禹，讓王小禹為其虛開所需增值稅專用發票。王小禹從他人處虛開17張機打增值稅專用發票，購買方為北京今創興隆金屬材料有限公司，銷售方為北京中鑫萬特商貿有限公司，雙方無發票記載的真實貨物交易。17張增值稅專用發票均為真票，其中8張已認證。每張增值稅專用發票票面記載的貨物（鋼材）金額均為99922.91元，稅率17％，稅額16986.89元，共計288777.13元。王小禹后在朝陽區朝龍不銹鋼市場內以3700元的價格將上述發票出售給鞠井田。2016年4月15日，鞠井田因所購增值稅專用發票中部分發票無法認證，與王小禹發生糾紛。王小禹報案，二人于當日被民警傳喚到案。案發后，王小禹退繳違法所得3700元。 朝陽區人民法院認為，被告人王小禹明知沒有真實貨物購銷，為謀取利益，介紹他人開具增值稅專用發票，被告人鞠井田沒有真實貨物購銷，讓他人為自己開具增值稅專用發票，二被告人的行為均已構成虛開增值稅專用發票罪，依法應予懲處。公訴機關指控的犯罪事實清楚，證據確實、充分，但指控罪名不當，依法應予更正。王小禹明知沒有真實貨物購銷，介紹他人虛開增值稅專用發票，鞠井田明知沒有真實貨物購銷，讓他人為自己虛開增值稅專用發票，二被告人的行為屬于虛開增值稅專用發票罪和非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪的牽連犯，應依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條第三款的規定，以虛開增值稅專用發票罪追究二被告人的刑事責任。鑒于二被告人歸案后如實供述所犯罪行，王小禹退繳違法所得，故對二被告人均可依法予以從輕處罰。二被告人因相互間經濟糾紛而報案，并無就各自實施的犯罪行為置于司法機關制裁的主觀意愿，缺乏投案自首的主動性，不構成自首，故對辯護人所提二被告人均有自首情節的辯護意見不予采納。增值稅專用發票雖非王小禹直接開具，但王小禹積極實施了介紹他人虛開增值稅專用發票的行為，不屬于從犯，故對王小禹的辯護人所提王小禹系從犯的辯護意見不予采納。二被告人虛開增值稅專用發票稅款數額達人民幣28萬余元，不宜適用緩刑，故對辯護人所提對二被告人適用緩刑的辯護意見不予采納。綜上，依照《中華人民共和國刑法》第二百零五條第一款、第三款，第二十五條第一款第六十七條第三款，第六十一條，第四十五條，第四十七條，第五十二條，第六十四條之規定，以虛開增值稅專用發票罪，分別判處被告人王小禹有期徒刑一年六個月，并處罰金人民幣十萬元；判處被告人鞠井田有期徒刑一年六月，并處罰金人民幣十萬元。 一審宣判后，被告人鞠井田以量刑過重為由提出上訴。北京市第三中級人民法院審理后裁定駁回上訴，維持原判。 二、主要問題 介紹他人開具、讓他人為自己開具無真實貨物購銷的增值稅專用發票的行為如何定罪量刑？ 三、裁判理由 （一）介紹他人開具、讓他人為自己開具無真實貨物購銷的增值稅專用發票的行為構成虛開增值稅專用發票罪 本案審理中，對二被告人的行為如何定性存在三種意見:第一種意見認為，被告人王小禹非法出售增值稅專用發票，構成非法出售增值稅專用發票罪，被告人鞠井田非法購買增值稅專用發票，構成非法購買增值稅專用發票罪。第二種意見認為，二被告人的行為屬于非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪和虛開增值稅專用發票罪的想象競合，應當從一重罪處罰。第三種意見認為，二被告人的行為均構成虛開增值稅專用發票罪。 我們同意第三種意見，具體理由如下： 1．二被告人的行為不存在虛開增值稅專用票罪與非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪的想象競合關系 想象競合犯，是指行為人基于一個罪過，實施一個危害行為，觸犯數個罪名的犯罪形態。其基本特征是:（1）基于一個罪過，實施一個行為；（2）一行為觸犯了數個罪名。在本案中，被告人王小實施了介紹他人開具增值稅專用發票和非法出售增值稅專用發票兩個行為，被告人鞠井田實施了讓他人為自己開具增值稅專用發票和非法購買增值稅專用發票兩個行為。顯見，二被告人的行為不符合想象競合犯的構成要件和特征，本案不存在虛開增值稅專用發票罪和非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪的想象競合關系。 2．二被告人的行為屬于虛開增值稅專用發票罪與非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪的牽連犯，依法應以虛開增值稅專用發票罪論處 牽連犯，是指犯罪的手段行為或者結果行為，與目的行為或者原因行為分別觸犯不同罪名的犯罪形態。其基本特征是:（1）手段行為或結果行為分別觸犯不同罪名；（2）手段行為與目的行為、原因行為與結果行為存在牽連關系。增值稅專用發票犯罪的牽連犯，是指行為人實施的數個行為分別觸犯不同的增值稅專用發票犯罪，且各罪名之間存在牽連關系。 刑法總則沒有明確規定牽連犯的處罰原則，通說認為，對牽連犯一般應當從一重處罰，但在刑法分則對牽連犯的處罰作出明確規定的情況下，應當直接依據刑法分則條文的規定處理。刑法第二百零八條第二款規定，非法購買增值稅專用發票或者購買偽造的增值稅專用發票又虛開或者出售的分別依照虛開增值稅專用發票罪、出售偽造的增值稅專用發票罪、非法出售增值稅專用發票罪定罪。該款屬于提示性規定，非法購買增值稅專用發票是手段，虛開增值稅專用發票是目的，最終是為實現抵扣稅款，行為人非法購買增值稅專用發票后又虛開的，應直接依照刑法第二百零八條第二款的規定，以虛開增值稅專用發票罪定罪處罰， 3．二被告人的行為符合虛開增值稅專用發票罪的犯罪構成 刑法第二百零五條第三款規定，虛開增值稅專用發票罪是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開增值稅專用發票行為之一的行為。最高人民法院1996年發布的《關于適用〈全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》（以下簡稱《解釋》）中，對虛開增值稅專用發票的行為如何認定作了明確規定:（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應稅勞務而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發票；（2）有貨物購銷或者提供或接受了應稅勞務但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數量或者金額不實的增值稅專用發票；（3）進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發票。 需要指出的是，雖然刑法并未明確規定成立虛開增值稅專用發票罪必須具有特定的目的，但從本罪設立的立法原意和司法實踐中的掌握來看，行為人虛開增值稅專用發票的目的應是抵扣稅款或者掙取“交易費”“介紹費”。1995年10月30日發布的《全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的決定》（以下簡稱《決定》）開篇即明確了設立虛開增值稅專用發票罪的立法圖即“為了懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票和其他發票進行偷稅、騙稅等犯罪活動，保障國家稅收”。2004年全國部分法院經濟犯罪案件審判工作座談會對虛開增值稅專用發票罪的認定進行研討，認為對以下種行為不應以該罪論處:（1）為虛增營業稅、擴大銷售收入或者制造虛假繁榮，相互對開或環開增值稅專用發票的行為。（2）在貨物銷售過程中，一般納稅人為夸大銷售業績，虛增貨物的銷售環節，虛開進項增值稅專用發票和銷項增值稅專用發票，但依法繳納增值稅并未造成國家稅款損失的行為。（3）為夸大企業經濟實力，通過虛開進項增值稅專用發票虛增企業的固定資產，但并未利用增值稅專用發票抵扣稅款，國家稅款亦未受到損失的行為。這也從另一方面肯定了行為人構成虛開增值稅專用發票罪應當具有抵扣稅款或者掙取“交易費”“介紹費”的特定目的。2015年最高人民法院研究室在給公安部經濟犯罪偵查局的《關于如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經營活動并讓有關公司為自己虛開增值稅專用發票行為的性質〉征求意見的復函》中更是明確地指出:“虛開增值稅發票罪的危害實質在于通過虛開行騙取抵扣稅款，對于有實際交易存在的代開行為，如行為人主觀上并無騙取抵扣稅款的故意，客觀上未造成國家增值稅款損失的，不宜以虛開增值稅專用發票罪論處 本案中，被告人鞠井田為了抵扣稅款，在沒有真實貨物交易的情況下讓他人為自己虛開增值稅專用發票。被告人王小禹為了獲取“交易費”，明知他人沒有真實貨物交易，而為他人虛開（或者說介紹他人虛開）增值稅專用發票。二被告人均具有虛開增值稅專用發票罪的主觀故意，也實施了虛開增值稅專用發票罪所要求的特定行為，完全符合該罪的犯罪構成要件，依法應當認定為虛開增值稅專用發票罪。事實上，如果以非法出售增值稅專用發票罪評價王小禹的行為，則無法涵蓋其介紹他人虛開增值稅專用發票的行為；以非法購買增值稅專用發票罪評價鞠井田的行為，則無法涵蓋其讓他人為自己虛開增值稅專用發票的行為。 4.虛開增值稅專用發票罪與相關罪名的界限 關于虛開增值稅專用發票罪與非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪、出售偽造的增值稅專用發票罪、購買偽造的增值稅專用發票罪等相關增值稅專用發票犯罪之間如何區分的問題，我們認為，各罪名之間各有其適用的空間。具體而言:（1）非法出售真實的空白增值稅專用發票的，認定為非法出售增值稅專用發票罪。出售偽造的空白增值稅專用發票的，認定為出售偽造的增值稅專用發票罪（2）非法購買真實的空白增值稅專用發票的，認定為非法購買增值稅專發票罪。購買偽造的空白增值稅專用發票的，認定為購買偽造的增值稅專用發票罪。（3）非法購買真實的定額增值稅專用發票的，認定為非法購買增值稅專用發票罪。出售真實的定額增值稅專用發票的，認定為非法出售增值稅專用發票罪。（4）非法購買偽造的定額增值稅專用發票的，認定為購買偽造的增值稅專用發票罪。出售偽造的定額增值稅專用發票的，認定為出售偽造的增值稅專用發票罪（5）為他人開、為自己開、讓他人為自己開、介紹他人開增值稅專用發票，符合司法解釋規定的虛開行為的，認定為虛開增值稅專用發票罪。需要注意的是，在犯罪過程中，一般會存在買賣的行為，但依照刑法第二百零八條第二款規定，應直接以虛開增值稅專用發票罪處罰。（6）偽造增值稅專用發票的，認定為偽造增值稅專用發票罪。（7）購買增值稅專用發票，但無證據證明是為了虛開而購買的，認定為非法購買增值稅專用發票罪；有證據證明為了虛開而購買的，則認定為虛開增值稅專用發票罪。 綜上，本案二被告人的行為應構成虛開增值稅專用發票罪，而不是非法出售增值稅專用發票罪、非法購買增值稅專用發票罪。從刑法第二百零五條至第二百零八條的規定來看，第二百零八條第一款規定非法購買增值稅專用發票、購買偽造的增值稅專用發票罪的法定刑最輕，結合刑法第二百零八條第二款的規定，非法購買增值稅專用發票罪僅限于危害發票管理的行為，一旦危害稅收征管，就應當認定為處罰較重的虛開增值稅專用發票罪這也符合牽連犯從一重罪論處的處斷原則。 （二）關于虛開增值稅專用發票罪量刑標準的把握 虛開的“稅款數額”是虛開增值稅專用發票罪定罪量刑的主要依據。關于稅款數額如何理解，實踐中有認識分歧。增值稅專用發票數額分為三部分:貨物或應稅勞務、服務金額，稅額，價稅合計額。我們認為，這里的“稅款數額”應指稅額，而不是金額或者價稅合計額。從本質上來說，增值稅是對貨物或應稅勞務、服務的最終銷售按照不含稅價征收的比例稅款，認定虛開稅額，應當以該部分虛開實際或者可能讓國家稅款流失的數額為限。增值稅專用發票不同于普通發票，其可以用于抵扣稅款。抵扣稅款會直接造成國家稅收損失，這也正是對增值稅專用發票犯罪行為從重打擊的原因。所以，“虛開的稅款數額”應是指增值稅專用發票造成的國家稅收的損失，也就是抵扣的稅款額，即票面載明的稅額。 根據1996年《解釋》，虛開稅款數額1萬元以上的，應當依法定罪處罰，判處3年以下有期徒刑或者拘役，并處2萬元以上20萬元以下罰金；虛開稅款數額10萬元以上的，屬于“虛開的稅款數額較大”，判處3年以上10年以下有期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金；虛開稅款數額50萬元以上的，屬于“虛開的稅款數額巨大”，判處10年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處5萬元以上50萬元以下罰金?？紤]到此解釋出臺距今已有20余年，我國經濟社會狀況已發生重大變化，繼續按照上述定罪量刑標準處理案件已不能很好地體現罪刑相當原則。故此，最高人民法院研究室2014年11月27日在給西藏自治區高級人民法院作出的《關于如何適用法發［1996］30號司法解釋數額標準問題的電話答復》（法研［2014］179號）中指出，為了貫徹罪刑相當原則，對虛開增值稅專用發票案件的量刑數額標準，可以不再參照適用1996年《解釋》。在新的司法解釋制定前，對于虛開增值稅專用發票案件的定罪量刑標準，可以參照《最高人民法院關于審理騙取出口退稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》（以下簡稱《出口退稅解釋》）的有關規定執行。 依照《出口退稅解釋》的規定，虛開增值稅專用發票罪的量刑數額標準提高了5倍，由上述的1萬元、10萬元、50萬元提升到5萬元、50萬元、250萬元。最高人民法院研究室在對上述答復的解讀中指出:“《解釋》雖未明令廢止，但對其中確實已明顯滯后、失當的規定不再參照適用，并不違法。1997年《最高人民法院關于認真學習宣傳貫徹修訂的〈中華人民共和國刑法〉》只是規定，1997年修改刑法后，‘可參照執行’此前制定的司法解釋。也就是說，如此前解釋的有關規定，特別是定罪量刑標準已明顯滯后、失當，不再參照執行有關規定，并不違反通知要求?！?/span> 在本案中，二被告人虛開增值稅專用發票的稅款數額為288777.13元。參照《出口退稅解釋》的規定，涉案的稅款數額未達到“數額較大”的50萬元標準，二被告人均應在三年以下判處刑罰?？紤]到涉案大部分虛開的增值稅發票未認證、只有少量的發票被實際使用等情況，法院作出了上述判決。 （撰稿:北京市朝陽區人民法院付想兵、肖圣雷；最高人民法院刑二庭郭慧；審編:最高人民法院刑二庭韓維中）
原文載《刑事審判參考總第111集》，法律出版社，2018年3月第一版，P33-40。 整理：蘇州市公安局信訪處“不念，不往”。 |
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