司法拍賣中，資產(chǎn)買受方如何進行財稅處理

隨著市場競爭加劇，企業(yè)無力償還到期債務(wù)、異常走逃的情況日益增多，為了盡可能幫助債權(quán)人追回債權(quán)減少損失，需要司法拍賣執(zhí)行的情況日漸增加。與此同時，為了保證拍賣環(huán)節(jié)的稅款征收，各地法院通常會在拍賣公告中規(guī)定“一切稅費由買受人承擔”，由此引發(fā)財務(wù)會計處理和涉稅處理等一系列問題。本文就司法拍賣中，資產(chǎn)（主要是不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)）轉(zhuǎn)讓涉及買受方財稅處理的相關(guān)問題，進行思考和探究。

企業(yè)所得稅稅前列支風險

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于人民法院強制執(zhí)行被執(zhí)行人財產(chǎn)有關(guān)稅收問題的復(fù)函》（國稅函〔2005〕869號）規(guī)定，人民法院不是納稅義務(wù)人，獲得拍賣、變賣財產(chǎn)收入的主體是納稅義務(wù)人，應(yīng)當依法納稅。稅務(wù)機關(guān)對此類資產(chǎn)交易事項享有征稅權(quán)，人民法院應(yīng)當協(xié)助征收。

司法強制拍賣約定稅費由買受方承擔的，對拍賣、變賣財產(chǎn)的成交價應(yīng)作為全部收入且不需要進行稅前收入還原，直接作為相關(guān)稅費的計算依據(jù)。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條以及《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。稅務(wù)機關(guān)可能認為，買受人替被執(zhí)行人承擔的相關(guān)稅費本應(yīng)該由被執(zhí)行人承擔，該部分稅費不符合“與取得收入有關(guān)”和“合理”兩項規(guī)定，因此不能在企業(yè)所得稅前扣除。

并且，由于拍賣公告中的稅費承擔條款并未改變納稅義務(wù)人，即使買受人承擔了原本應(yīng)該由被執(zhí)行人應(yīng)承擔的相關(guān)稅費。稅務(wù)機關(guān)開具的稅收繳款書或其他完稅憑證上的納稅人仍是被執(zhí)行人。稅務(wù)機關(guān)可能認為，該稅收繳款書或其他完稅憑證不能作為買受人的合法有效憑證，也不得作為在買受人企業(yè)所得稅稅前扣除的依據(jù)。

從以上兩個方面分析，買受人替被執(zhí)行人承擔相關(guān)稅費后，可能存在不能在企業(yè)所得稅前進行扣除的風險。

買受人取得競買資產(chǎn)的財務(wù)會計和涉稅處理

買受人替被執(zhí)行人承擔的相關(guān)稅費在企業(yè)所得稅前列支的政策依據(jù)不足，但是相關(guān)稅費是買受人實實在在為取得拍賣資產(chǎn)而支付的，這里既涉及到買受人竟得資產(chǎn)的當期及后續(xù)財務(wù)會計處理，又涉及到買受人竟得資產(chǎn)的當期及后續(xù)稅務(wù)處理。為此，提出如下3種買受人的財務(wù)會計處理和稅務(wù)處理方式，僅供探討。

直接作為營業(yè)外支出，且不得在企業(yè)所得稅前列支。理由：是該筆支出不符合“與取得收入有關(guān)”和“合理”兩項規(guī)定。買受人在支付替被執(zhí)行人承擔的相關(guān)稅費的當期，會計分錄如下：

借：營業(yè)外支出

  貸：銀行存款等

同時，在次年企業(yè)所得稅匯算清繳期間，就該營業(yè)外支出調(diào)增應(yīng)納稅所得額計入其他應(yīng)收款，待合適的時候作資產(chǎn)損失處理。理由：買受人不是納稅義務(wù)人，但又不得不替被執(zhí)行人支付資產(chǎn)拍賣過程中的相關(guān)稅費，買受人由此增加一筆實實在在的其他應(yīng)收款項，期待被執(zhí)行人將來能夠歸還。

借：其他應(yīng)收款等

  貸：銀行存款等

與此同時，絕大多數(shù)進入司法拍賣程序的被執(zhí)行人的財務(wù)狀況可能非常糟糕，瀕臨關(guān)閉清算或破產(chǎn)的邊緣或正在走破產(chǎn)程序或正在破產(chǎn)重整期間，未來歸還此筆其他應(yīng)收款的可能性幾乎為零。買受人應(yīng)隨時了解被執(zhí)行人的相關(guān)信息，積極主動參與被執(zhí)行人的相關(guān)清算或破產(chǎn)或重整活動，收集有關(guān)資料，待時機成熟或時間窗口到來或條件具備，將此筆其他應(yīng)收款作資產(chǎn)損失申報。

借：管理費用

  貸：其他應(yīng)收款等

以便將這筆資產(chǎn)損失計入相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，可以在資產(chǎn)使用期間提折舊或進行攤銷，并允許稅前扣除。理由：一是《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十八條和第六十六條規(guī)定，外購的固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)），以購買價和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于該資產(chǎn)達到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)；二是買受人支付的這部分稅費和支付的競買價款密切相關(guān)，假設(shè)買受人不支付這部分稅費，相應(yīng)的競買價款就會增加，最終買受人支付的總價款是相當?shù)?。買受人支付替被執(zhí)行人承擔的相關(guān)稅費的當期，會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）

  貸：銀行存款等

自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月或無形資產(chǎn)投入使用月份的當月起按規(guī)定計提該資產(chǎn)使用的折舊或攤銷時：

借：相關(guān)費用（制造費用、管理費用或銷售費用等）

  貸：累計折舊或累計攤銷

上述3種買受人競拍所得資產(chǎn)的財務(wù)會計處理和稅務(wù)處理方式都有現(xiàn)實的理由，不同的財務(wù)會計處理和稅務(wù)處理方式，對買受人的稅務(wù)影響較大。

值得一提的是，對于買受人替被執(zhí)行人承擔的相關(guān)稅費中的增值稅，稅務(wù)部門在征收此項稅款時應(yīng)只開具增值稅普通發(fā)票。任何情況下，買受人替被執(zhí)行人承擔的相關(guān)稅費中的增值稅，一律不得作為買受人也不得事后作為被執(zhí)行人的進項稅額進行抵扣。（文章僅代表作者個人觀點）