人防車位“銷售”收入究竟該繳哪種稅？交易定性不明確可能多交稅

目前，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的地下車位共有兩大類——有產(chǎn)權(quán)車位和無產(chǎn)權(quán)車位。無產(chǎn)權(quán)車位具體又分為人防車位和其他無法辦理產(chǎn)權(quán)書據(jù)的車位。房地產(chǎn)企業(yè)銷售有產(chǎn)權(quán)車位的涉稅處理較為明確。實(shí)務(wù)中，爭議較大的為人防車位的涉稅處理。

實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)企業(yè)只擁有人防車位的使用權(quán)，為了順利將地下車位“賣”出去，房地產(chǎn)企業(yè)多采取變通的辦法：與業(yè)主簽訂20年的長期租賃合同，合同到期后再無償續(xù)租（一般租期為50年）。對此，有專家認(rèn)為，人防車位屬于國家所有，房地產(chǎn)企業(yè)不擁有所有權(quán)，無權(quán)轉(zhuǎn)讓人防車位。房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂的合同，為租賃合同，應(yīng)繳納房產(chǎn)稅。還有專家認(rèn)為，房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂的合同雖名為租賃，但是租約和租金與其銷售有產(chǎn)權(quán)車位幾乎無異，實(shí)質(zhì)上為銷售合同，應(yīng)繳納土地增值稅。

致同稅務(wù)師事務(wù)所稅務(wù)咨詢總監(jiān)毛艷艷介紹，目前，這種爭議已不僅限于法理探討，而是體現(xiàn)在各地的執(zhí)行口徑中。比如，北京市發(fā)布的文件規(guī)定，出租房地產(chǎn)雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓，根據(jù)土地增值稅政策規(guī)定，不屬于土地增值稅征稅范圍。

畢馬威中國稅務(wù)合伙人陳亞麗總結(jié)，目前地下人防車位的土地增值稅處理，按照收入、成本費(fèi)用處理的不同，分為三種情況：

• 以遼寧省為例，無產(chǎn)權(quán)車位的長租收入不作為土地增值稅應(yīng)稅收入，相應(yīng)的成本費(fèi)用亦不可在土地增值稅清算時扣除；

• 以浙江省、天津市為例，長租收入作為土地增值稅應(yīng)稅銷售收入，其分?jǐn)偟某杀尽①M(fèi)用可在清算配比扣除；

• 以江蘇省、廣東省廣州市為例，對于無償移交政府的人防車位，收入不作為土增稅應(yīng)稅銷售收入，但成本作為公共配套設(shè)施成本分?jǐn)偟狡渌墒郛a(chǎn)品扣除。

房地產(chǎn)企業(yè)長期租賃人防車位的交易實(shí)質(zhì)，直接影響稅務(wù)處理的方式。

有關(guān)專家認(rèn)為，在討論人防車位稅務(wù)處理時，應(yīng)牢牢把握住人防車位產(chǎn)權(quán)歸國家所有這一點(diǎn)。實(shí)踐中，房地產(chǎn)企業(yè)多與業(yè)主簽訂租賃合同，房屋所有權(quán)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移。而建成轉(zhuǎn)讓后不能辦理權(quán)屬登記手續(xù)的人防車位，不屬于土地增值稅的征稅范圍。同時，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的人防車位，作為公共配套設(shè)施的一種，屬于《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》（財稅〔2005〕181號）第一條范圍，凡在房產(chǎn)稅征收范圍內(nèi)的具備房屋功能的地下建筑，包括與地上房屋相連的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防設(shè)施等，均應(yīng)當(dāng)依照有關(guān)規(guī)定繳納房產(chǎn)稅。

對于這種觀點(diǎn)，北京德和衡律師事務(wù)所高級合伙人齊紅雷持反對意見。他認(rèn)為，房地產(chǎn)企業(yè)向業(yè)主長期出租人防車位，名為出租、實(shí)為出售，應(yīng)繳納土地增值稅。在他看來，房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主簽訂的長期租賃合同，核心有三：一是銷售價款一次性支付；二是銷售價格與銷售有產(chǎn)權(quán)車位相差無幾；三是使用年限與土地使用權(quán)出讓年限（70年）期限一致。顯然，這種合同的本質(zhì)就是出售人防工程車庫的產(chǎn)權(quán)。“要準(zhǔn)確地判定一個法律關(guān)系的性質(zhì)，必須依據(jù)當(dāng)事人的核心權(quán)利義務(wù)，不能僅看當(dāng)事人使用的合同名稱。”齊紅雷說。

那么，開發(fā)商是否有權(quán)“出售”人防車位？齊紅雷認(rèn)為，《防空法》并沒有明文規(guī)定人防車位的產(chǎn)權(quán)歸國家所有，只是規(guī)定了國家擁有對人防工程車庫的征用權(quán)。實(shí)踐中，人防部門也不向房地產(chǎn)企業(yè)支付相應(yīng)的建設(shè)成本。那么，人防車位的產(chǎn)權(quán)就應(yīng)該歸開發(fā)商所有。當(dāng)然，房地產(chǎn)企業(yè)在辦理人防工程車庫產(chǎn)權(quán)登記時，須注明該車位屬于人防工程，國家有依法調(diào)配使用的權(quán)利。基于此，房地產(chǎn)企業(yè)有權(quán)處置人防車位，其銷售收入，應(yīng)繳納土地增值稅。

碧桂園河北區(qū)域稅務(wù)負(fù)責(zé)人吳珣告訴記者，目前，考慮政策不確定性風(fēng)險，多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)會盡量減少人防車位建設(shè)，主要通過繳納人防易地建設(shè)費(fèi)的方式，解決人防工程的建設(shè)問題。對于無產(chǎn)權(quán)的人防車位來說，目前大部分房產(chǎn)企業(yè)在預(yù)售收到房款后，預(yù)繳土地增值稅，清算時作為土地增值稅應(yīng)稅銷售收入，其分?jǐn)偟某杀尽①M(fèi)用在清算時配比扣除。

吳珣認(rèn)為，同一筆收入不應(yīng)該有兩種性質(zhì)。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定，銷售無產(chǎn)權(quán)的人防車位，按照“銷售不動產(chǎn)”來處理，相應(yīng)地，也應(yīng)該按照“銷售”收入繳納土地增值稅。但與此同時，有些地區(qū)的房地產(chǎn)項目公司，又存在被要求按照租賃收入繳納房產(chǎn)稅的情形，這無疑會增加企業(yè)納稅稅收的不確定性和負(fù)擔(dān)。

目前，一些房地產(chǎn)企業(yè)，已經(jīng)按照集團(tuán)總部在集團(tuán)稅務(wù)信息系統(tǒng)內(nèi)設(shè)置好的數(shù)據(jù)，就人防車位的收入自動按照銷售收入繳納土地增值稅。但與此同時，某個地區(qū)的子公司，又存在被要求按照租賃收入繳納房產(chǎn)稅的情形，這無疑會增加企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。

與會專家表示，隨著汽車銷售量的增加，人防車位的稅務(wù)處理，未來會更加受關(guān)注。國家統(tǒng)計局發(fā)布的《2018年國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展統(tǒng)計公報》顯示，2018年全年私人汽車保有量超過2億輛，比上年末增長10.9%。因此，為增強(qiáng)稅法適用的統(tǒng)一性和確定性，國家有關(guān)部門應(yīng)盡早出臺規(guī)定，明確人防車位的稅務(wù)處理方式。