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2024年11月26日，海關(guān)總署以2024年第168號公告發(fā)布《中華人民共和國海關(guān)計(jì)核涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款辦法》（下稱《計(jì)核辦法》），自2024年12月1日起施行。 相較于同日廢止的《中華人民共和國海關(guān)計(jì)核涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款暫行辦法》（海關(guān)總署令第238號，下稱《計(jì)核暫行辦法》），《計(jì)核辦法》對篇幅進(jìn)行了大幅壓縮，條文由三十二條縮減為十六條，刪除了計(jì)核程序、特殊物品計(jì)核等規(guī)定，新增了個(gè)別條款并對相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行較大修訂。 筆者現(xiàn)以《計(jì)核暫行辦法》為對照，對《計(jì)核辦法》刪減、新增、修改的內(nèi)容作如下簡要解讀。 一、效力位階由部門規(guī)章降格為規(guī)范性文件 《計(jì)核暫行辦法》是以海關(guān)總署令的方式發(fā)布的“海關(guān)規(guī)章”，《計(jì)核辦法》則是以海關(guān)總署公告的方式發(fā)布的“海關(guān)總署規(guī)范性文件”，顯然作為海關(guān)規(guī)章的《計(jì)核暫行辦法》的位階高于海關(guān)總署規(guī)范性文件的《計(jì)核辦法》。 根據(jù)《海關(guān)立法工作管理規(guī)定》，對于完整、全面規(guī)范某一類海關(guān)行政管理關(guān)系，并涉及行政相對人權(quán)利義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)由海關(guān)總署制定海關(guān)規(guī)章。對涉及行政相對人權(quán)利義務(wù)的具體事項(xiàng)制定海關(guān)總署規(guī)范性文件，以海關(guān)總署公告形式對外發(fā)布。 作為走私案件中計(jì)核偷逃稅款法定且唯一依據(jù)的《計(jì)核辦法》，其效力位階由部門規(guī)章降格為規(guī)范性文件，令人疑惑。 二、《計(jì)核辦法》刪減的內(nèi)容 相較于《計(jì)核暫行辦法》，《計(jì)核辦法》條文大幅縮減，由三十二條縮減為十六條，刪減的主要內(nèi)容包括： 一是刪減了關(guān)于海關(guān)是計(jì)核工作法定主管機(jī)關(guān)的具體規(guī)定。 二是刪減了關(guān)于計(jì)核程序的規(guī)定。比如送核要求、送核資料、計(jì)核時(shí)限，《計(jì)核證明書》、《計(jì)核資料清單》的格式、內(nèi)容以及補(bǔ)充、重新核定的相關(guān)規(guī)定。 三是刪減了關(guān)于特殊貨物、物品認(rèn)定計(jì)稅價(jià)格的相關(guān)規(guī)定。包括舊貨、貴重金屬和特殊價(jià)值貨物、非淫穢音像制品、假冒品牌貨物、國產(chǎn)品牌貨物等。 對于上述刪減“海關(guān)是法定計(jì)核主管機(jī)關(guān)”的條文，筆者認(rèn)為應(yīng)該是在相關(guān)司法解釋中早已明確海關(guān)的法定計(jì)核機(jī)關(guān)地位，無需在《計(jì)核辦法》中重復(fù)規(guī)定。關(guān)于特殊貨物、物品計(jì)稅價(jià)格確定，海關(guān)相關(guān)規(guī)范性文件也早已明確，確有精簡必要。 關(guān)于計(jì)核程序條文的刪減令人費(fèi)解，特別是有關(guān)犯罪嫌疑人、被告人對計(jì)核結(jié)論有異議，提出補(bǔ)充、重新計(jì)核的規(guī)定。雖然刑事訴訟法有“犯罪嫌疑人、被告人申請補(bǔ)充鑒定或者重新鑒定”的規(guī)定，但海關(guān)不是偵查機(jī)關(guān)，計(jì)核偷逃稅款也并非完全等同于司法鑒定。在刪減上述規(guī)定后，海關(guān)啟動補(bǔ)充或重新計(jì)核缺乏直接的規(guī)范依據(jù)。 三、《計(jì)核辦法》新增的內(nèi)容 1、增設(shè)客觀、公正、科學(xué)三項(xiàng)計(jì)核基本原則。 《計(jì)核辦法》第五條規(guī)定：“海關(guān)計(jì)核工作應(yīng)當(dāng)遵循客觀、公正、科學(xué)的原則”。《計(jì)核暫行辦法》并無相關(guān)內(nèi)容的規(guī)定。 海關(guān)根據(jù)《計(jì)核暫行辦法》計(jì)核偷逃稅款，再形成書面形式的《海關(guān)核定證明書》，屬于準(zhǔn)“司法鑒定”性質(zhì)的活動。司法實(shí)踐中，大部分司法機(jī)關(guān)也是將《海關(guān)核定證明書》歸入鑒定意見類證據(jù)。海關(guān)計(jì)核工作理應(yīng)遵循或者參照《司法鑒定程序通則》的規(guī)定進(jìn)行，但《計(jì)核暫行辦法》并無相關(guān)內(nèi)容規(guī)定。《計(jì)核辦法》關(guān)于“海關(guān)計(jì)核工作應(yīng)當(dāng)遵循客觀、公正、科學(xué)的原則”與《司法鑒定程序通則》中“司法鑒定人應(yīng)當(dāng)依法獨(dú)立、客觀、公正地進(jìn)行鑒定”的規(guī)定相呼應(yīng)，雖仍略顯簡單，但與《計(jì)核暫行辦法》相比，顯然具有進(jìn)步意義。 2、新增確定貨物原產(chǎn)地的規(guī)定。 《計(jì)核辦法》規(guī)定：“除法律法規(guī)等另有規(guī)定的，對涉嫌走私貨物的原產(chǎn)地，涉及非優(yōu)惠性貿(mào)易措施的，應(yīng)當(dāng)按照《進(jìn)出口貨物原產(chǎn)地條例》等有關(guān)規(guī)定予以確定；涉及優(yōu)惠性貿(mào)易措施的，應(yīng)當(dāng)按照我國締結(jié)或者共同參加的國際條約、協(xié)定項(xiàng)下原產(chǎn)地管理等有關(guān)規(guī)定予以確定”。 在海關(guān)正面監(jiān)管中，貨物原產(chǎn)地直接影響稅率的適用。海關(guān)根據(jù)貨物的原產(chǎn)地，決定適用普通稅率、最惠國稅率、協(xié)定稅率、普惠制優(yōu)惠稅率，以及選擇是否適用反傾銷稅等特別關(guān)稅。 在走私案件偷逃稅款計(jì)核中，對于原產(chǎn)地不詳?shù)模话惆凑铡坝欣诒桓嫒嗽瓌t”適用范圍最廣的最惠國稅率；但對于稅率更低的協(xié)定稅率的適用，因不符合申報(bào)時(shí)向海關(guān)提交原產(chǎn)地證書等程序性要件，計(jì)核偷逃稅款時(shí)不予適用協(xié)定稅率。 《計(jì)核辦法》新增了確定貨物原產(chǎn)地的規(guī)定，不再因其是走私貨物或是正常進(jìn)出口貨物而有所區(qū)別。但《計(jì)核辦法》對走私貨物計(jì)核偷逃稅款時(shí)否適用協(xié)定稅率以及具體適用條件等未作出明確回應(yīng)，勢必將引起新的爭議。 四、《計(jì)核辦法》修改的內(nèi)容 1、根據(jù)刑法修改，適時(shí)調(diào)整不適用范圍。 《計(jì)核暫行辦法》規(guī)定，走私毒品、武器、彈藥、核材料、偽造的貨幣、國家禁止出口的文物，國家禁止進(jìn)出口的珍貴動物及其制品、珍稀植物及其制品、淫穢物品，國家禁止進(jìn)境的固體廢物和危險(xiǎn)性廢物等不以偷逃稅額作為定罪量刑及認(rèn)定走私行為、作出行政處罰標(biāo)準(zhǔn)的貨物、物品，不適用本辦法。《計(jì)核辦法》第四條增加了“人類遺傳資源材料”不適用本辦法。因刑法修正案（十一）增設(shè)了“走私人類遺傳資源材料罪”這一非涉稅犯罪。 2、明確計(jì)核結(jié)論適用于走私行政案件。 走私案件根據(jù)偷逃稅款是否達(dá)到起刑點(diǎn)分為走私行政案件和走私犯罪案件。《計(jì)核暫行辦法》沒有明確計(jì)核結(jié)論適用于走私行政案件，但在執(zhí)法實(shí)踐中海關(guān)也是將其作為計(jì)核走私行政案件偷逃稅款的依據(jù)。《計(jì)核辦法》增加“海關(guān)出具的計(jì)核結(jié)論可以作為行政處罰的依據(jù)”的規(guī)定，讓走私行政案件中的計(jì)核偷逃稅款更為有法可依。 3、統(tǒng)一正面監(jiān)管和走私貨物價(jià)格確定方法。 《計(jì)核辦法》實(shí)施前，走私貨物的計(jì)稅價(jià)格根據(jù)《計(jì)核暫行辦法》確定，海關(guān)正面監(jiān)管貨物則根據(jù)《海關(guān)確定進(jìn)出口貨物計(jì)稅價(jià)格辦法》（下稱《價(jià)格確定辦法》）確定。兩者分屬于不同的價(jià)格確定體系，但都是對貨物價(jià)格的認(rèn)定，既有共同點(diǎn)又有不同之處，導(dǎo)致實(shí)踐中適用的混亂。比如，對于沒有成交價(jià)格的走私貨物，偵查機(jī)關(guān)采用相隔時(shí)間較久的相同貨物的價(jià)格，這顯然違反了《價(jià)格確定辦法》對相同貨物進(jìn)口時(shí)間“最長不應(yīng)當(dāng)超過前后45日”的規(guī)定。當(dāng)辯方就此根據(jù)《價(jià)格確定辦法》提出異議，控方以走私貨物不適用《價(jià)格確定辦法》為由不予采納。 《計(jì)核辦法》規(guī)定，對于走私貨物根據(jù)《價(jià)格確定辦法》的估價(jià)方法確定計(jì)稅價(jià)格，統(tǒng)一了走私貨物和海關(guān)正面監(jiān)管貨物計(jì)稅價(jià)格的確定方法，便于實(shí)踐操作，無疑更為科學(xué)、合理。 4、修訂計(jì)稅價(jià)格中關(guān)于運(yùn)保費(fèi)的規(guī)定。 相較于《計(jì)核暫行辦法》，《計(jì)核辦法》強(qiáng)調(diào)包含在計(jì)稅價(jià)格中的運(yùn)保費(fèi)一是要“實(shí)際發(fā)生”；二是必須“有證據(jù)證明”；三是“應(yīng)計(jì)入計(jì)稅價(jià)格”；四是除了運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)之外，還包括“相關(guān)費(fèi)用”。 按照上述新規(guī)定，新辦法實(shí)施后有證據(jù)證明運(yùn)輸途中實(shí)際發(fā)生的材料費(fèi)、包裝費(fèi)等將可能計(jì)入計(jì)稅價(jià)格。 5、確定貨物、物品分別計(jì)稅原則。 《計(jì)核暫行辦法》對貨物還是物品不作區(qū)分，均按照貨物的規(guī)定計(jì)核偷逃稅款。《計(jì)核辦法》則對貨物還是物品作了區(qū)分。對于走私貨物，按照《價(jià)格確定辦法》、《進(jìn)出口稅則》等規(guī)定確定計(jì)稅價(jià)格、稅號、稅率計(jì)核偷逃稅款。對于走私物品，則根據(jù)《進(jìn)境物品關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅征收辦法》（國務(wù)院稅委會2024年第11號公告）和《關(guān)于發(fā)布進(jìn)境物品分類原則和計(jì)稅價(jià)格確定原則有關(guān)事項(xiàng)的公告》（海關(guān)總署2024年第175號公告）規(guī)定確定計(jì)稅價(jià)格、稅號、稅率計(jì)核偷逃稅款。 6、計(jì)核要素基準(zhǔn)日的確定。 《計(jì)核暫行辦法》關(guān)于稅則、稅率、匯率等計(jì)核要素基準(zhǔn)日確定的主要原則是：單次走私，以行為發(fā)生時(shí)為基準(zhǔn)日；連續(xù)走私，以最后終結(jié)之日為基準(zhǔn)日；走私時(shí)間不能確定，以受案之日為基準(zhǔn)日。 上述規(guī)定與最高人民法院、最高人民檢察院《關(guān)于辦理走私刑事案件適用法律若干問題的解釋》（法釋〔2014〕10號，下稱《意見》）“單次走私，以行為實(shí)施時(shí)為基準(zhǔn)日；多次走私，逐票計(jì)算；走私時(shí)間不能確定，以案發(fā)時(shí)計(jì)算”的規(guī)定有所不同。 《計(jì)核辦法》“有證據(jù)證明走私行為發(fā)生時(shí)間，以發(fā)生之日為準(zhǔn)；走私時(shí)間不能確定，以發(fā)現(xiàn)該行為之日為準(zhǔn)”的規(guī)定，則更接近《意見》的規(guī)定精神。 《計(jì)核辦法》作為走私普通貨物、物品案件中計(jì)核偷逃稅款最為重要的法定依據(jù)，也是辯方進(jìn)行有效抗辯的重要抓手。《計(jì)核辦法》中“確定走私貨物原產(chǎn)地”、“貨物、物品分別計(jì)稅”等規(guī)定，勢必會對計(jì)核偷逃稅款產(chǎn)生影響，需要我們及時(shí)學(xué)習(xí)更新。本文系筆者對比新舊辦法后的簡要看法，供辦案參考。 |
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