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2015-03-19 近年來的立法和司法的實踐表明，國家不再“一概禁止企業間借貸”，而代之以規范化管理，一方面拓寬中小企業的融資渠道，依法保護企業間為生產經營所需、利率約定合法的借貸行為，妥善審理非金融借貸糾紛案件，另一方面統一裁判尺度，規范發展民間融資，遏制民間借貸高利貸化傾向，防止企業通過借貸行為非法集資。所以在這種大環境下，只要關聯企業的之間的借貸是用于真實的生產經營活動，不是用于非法目的，一般不會認定為無效合同，法律風險較小。根據《企業所得稅法實施條例》第38 條的規定：“企業在生產經營活動中發生下列利息支出，準予扣除：……（二）非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照同期同類貸款利率計算的數額部分。”這一條文已經明確肯定了“非金融企業向非金融企業借款”行為的合法性。 一則案例： A公司、B公司于2008年1月共投資1000萬元設立D公司。A公司權益性投資400萬元，占40%股份；B公司權益性投資600萬元，占60%股份； 2008年1月，A、B、D三方簽訂借貸協議，D公司以10%年利率從A公司借款1000萬元，以9%年利率從B公司借款600萬元， A、B、D公司均為非金融企業；銀行同期貸款利率為8%；D公司實際稅負高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則；B公司可以提供稅法規定的相關資料以證明其符合獨立交易原則；D公司按照協議向A公司支付100萬的利息，向B公司支付了54萬的利息。 華稅解讀： 一、本案關聯企業借貸利息的稅務處理分析 1、對A公司支付的利息稅務處理 《特別納稅調整管理規程（試行）》 中對特別調整事項進行了規定：企業接受的債資比例在5：1或2：1之內的債權性投資的利息支出準予稅前扣除（其中：金融企業為5：1，其他企業為2：1），對超過5：1或2：1的，如無其它證據證明相關交易是符合獨立交易性原則的，或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，其超過部分不得在發生當期和以后各期扣除，須做納稅調整。同時規定企業之間約定的利息不得超過金融企業的同期同類貸款利率，超過部分不予稅前扣除。由于D公司實際稅負高于A公司，且D公司無法提供資料證明其借款活動符合獨立交易原則，D公司實際支付給A公司的利息支出，不超過規定的債資比例和稅法及其實施條例有關規定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發生當期和以后年度扣除。D公司接受A公司的債權性投資和權益性投資分別為1000萬元和400萬元，其比例為2.5：1，高于規定的2：1，并且其約定利率10%高于金融機構同期貸款利率8%，故A公司借款利息不能全額稅前扣除。其可稅前扣除的借款額為400×2＝800萬元，利息額為800×8%＝64萬元。08年共支付A公司利息1000×10%＝100萬元，可稅前扣除64萬元，其余32萬元應在2008年作納稅調整，且在以后年度也不可扣除。 2、對B公司支付利息的稅務處理 D公司接受B公司的債權性投資可以提供稅法規定的相關資料以證明其符合獨立交易原則，可以不用考慮債資比例的規定，但其約定利率9%高于金融機構同期貸款利率8%，故B公司借款利息600×9%＝54萬元不能全額在稅前扣除，其與金融機構同期貸款利率相關的部分600×（9%－8%）＝6萬元要作納稅調整。 3、A、B公司的利息收入稅務處理 根據財政部、國家稅務總局《關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）第四條的有關規定：企業自關聯方取得的不符合規定的利息收入應按照有關規定繳納企業所得稅。也就是說對利息收入關聯方來說的，無論利息支付方支付的利息是否符合比例，是否符合獨立交易原則，是否符合稅法規定的利率水平及范圍，利息收入關聯方都要按其實際取得的收入按稅法規定繳納所得稅。所以A公司自D公司取得的利息收入100萬元、B公司自D公司取得的利息收入54萬元、因企業所得稅法和實施條例中沒有相關稅收優惠政策的規定，故均應并入應納稅所得額計算繳納企業所得稅。 本案借貸利息是否能夠全額扣除的核心要點 （1）企業接受的債資比例是否符合規定 債權性投資與權益型投資的比例不得超過規定的比例，也就是說不存在資本弱化的情況，除非企業能夠證明其符合獨立交易原則或者被投資企業的實際稅負不高于投資企業的實際稅負。否則超過規定比例部分的利息不得在發生當期和以后年度扣除。 （2）同期同類金融機構利率的確定 國家稅務總局在2011年6月份《關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告[2011]34號），對同期同類金融機構利率給出了統一的、更具合理性的操作規定： “金融企業的同期同類貸款利率情況說明”中，應包括在簽訂該借款合同當時，本省任何一家金融企業提供同期同類貸款利率情況。該金融企業應為經政府有關部門批準成立的可以從事貸款業務的企業，包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔保以及企業信譽等條件基本相同下，金融企業提供貸款的利率。既可以是金融企業公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業對某些企業提供的實際貸款利率。國稅總局的規定給企業之間約定利率留下了一定的選擇空間，因為“同期同類貸款利率”既可以是金融企業公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業為某些企業提供的實際貸款利率。同時金融企業包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構，而現實的情況是財務公司、信托公司的利率一般要高于銀行的利率，因此企業在向稅務機關報送“金融企業的同期同類貸款利率情況說明”時，應盡量以財務公司、信托公司等金融企業的利率作為同期同類貸款利率來源，這樣則可以提高利息支出稅前扣除的限額。 二、風險提示： 1、 企業之間借貸中，出借的資金必須是自有資金，同時需要取得相應的發票。如果未取得相應的發票，企業就是未取得稅前扣除的合法憑證，利息稅前不得扣除。 2、企業之間簽訂借貸協議一定要合理約定借貸利率，符合法律的相關規定，約定的利息不要超過按照金融企業同期同類貸款利率。 3、關聯企業的關聯債資最好控制在規定的比例內，防止被稅務機關認定為存在資本弱化的情況，從而導致超過規定部分支付的利息不予稅前扣除，而被特別納稅調整。 4、一旦關聯債資超過了規定的比例，企業應事先備好證明其業務符合獨立交易性的相關資料，證明其債資比例符合獨立交易原則，以確保其超過標準比例的利息費用，可在所得稅前扣除。 小結 關聯企業之間的借貸行為在一定程度上存在著法律、稅務風險，華稅律師建議，企業對此需要做好規劃，尤其在債資比例、利率水平、發票獲取等方面應嚴格按照相關法律、法規的規定處理，同時為了防范納稅調整的風險，關聯企業在資金拆借時，應積極準備好“獨立交易”的相關的證明材料，方能維護好自身利益，同時把風險降到最低。 |
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