|
筆者曾撰文指出《審計(jì)報(bào)告》不能作為書證使用，同時(shí)也指出《審計(jì)報(bào)告》存在不能作為法定證據(jù)使用的情形。但是司法實(shí)踐中，仍有法院將《審計(jì)報(bào)告》作為鑒定意見采納和辯護(hù)律師將其參照鑒定意見質(zhì)證。筆者認(rèn)為，在《審計(jì)報(bào)告》能作為證據(jù)使用的前提下，不能一概認(rèn)為屬于鑒定意見來認(rèn)定案件事實(shí)，需要根據(jù)具體情形加以甄別并質(zhì)證。據(jù)此，《審計(jì)報(bào)告》存在著作為專家證言和作為鑒定意見質(zhì)證的兩種情形。 一、作為專家證言質(zhì)證 當(dāng)偵查機(jī)關(guān)并未按照鑒定程序委托進(jìn)行審計(jì)（如未出具鑒定聘請(qǐng)書，未將鑒定意見告知案件當(dāng)事人），此時(shí)則不能參考鑒定意見予以質(zhì)證。而應(yīng)將《審計(jì)報(bào)告》認(rèn)為是一種特殊的證人證言，即專家證言予以質(zhì)證。此種情形下的《審計(jì)報(bào)告》不能參考鑒定意見質(zhì)證，是因?yàn)槠渑c鑒定意見相差甚遠(yuǎn)，司法實(shí)踐也不認(rèn)可《審計(jì)報(bào)告》是鑒定意見。 如：福建省古田縣人民法院作出的黃某詐騙案一審判決書【（2013）古刑初字第274號(hào)】，認(rèn)為，控方指控被告人黃某詐騙的主要證據(jù)就是會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告，該審計(jì)報(bào)告不僅不是司法會(huì)計(jì)鑒定，依法不能作為案件的鑒定結(jié)論，而且沒有考慮被告人黃某偷漏納稅部分和實(shí)際補(bǔ)貼情況，不能客觀地反映案件的真實(shí)情況，因此控方指控被告人黃某詐騙金額不能予以采信。 筆者認(rèn)為《審計(jì)報(bào)告》不能參考鑒定意見質(zhì)證有更深層次的理由： 其一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的《審計(jì)報(bào)告》依據(jù)的是審計(jì)程序規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)，而非司法鑒定規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)。《審計(jì)報(bào)告》由偵查機(jī)關(guān)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具，被應(yīng)用于刑事訴訟之中，若將其作為鑒定意見，理應(yīng)與鑒定人一樣按照司法鑒定規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)。然而，現(xiàn)實(shí)情況是《審計(jì)報(bào)告》經(jīng)常按照審計(jì)規(guī)范和準(zhǔn)則進(jìn)行，有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具的《審計(jì)報(bào)告》指明適用的是中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。更準(zhǔn)確的說，適用的是中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系中的中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則。之所以會(huì)引用該標(biāo)準(zhǔn)，原因在于《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》第五十八條規(guī)定， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行司法訴訟中涉及會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)或其他事項(xiàng)的鑒定業(yè)務(wù)，除有特定要求者外，應(yīng)當(dāng)參照本準(zhǔn)則辦理。 然而這條規(guī)定會(huì)導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)時(shí)完全脫離刑事訴訟規(guī)范與標(biāo)準(zhǔn)，如根據(jù)《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)自行調(diào)查、獲取證據(jù)，這相當(dāng)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以代替刑事偵查去獲取檢材，這決定是不允許的，即使是鑒定意見，其檢材必須由委托方提供。因此，一份不按照刑事訴訟法律規(guī)范進(jìn)行的《審計(jì)報(bào)告》，如何能將其與鑒定意見相提并論。 其二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事審計(jì)活動(dòng)，要求在執(zhí)行會(huì)計(jì)、審計(jì)鑒定業(yè)務(wù)時(shí)參照以審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)為主要內(nèi)容的鑒證準(zhǔn)則辦理，混淆了社會(huì)調(diào)查活動(dòng)與司法訴訟活動(dòng)。鑒證準(zhǔn)則適用于單位、企業(yè)的歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)，反映被審計(jì)單位過去一段時(shí)間內(nèi)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，或者過去某一時(shí)點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)狀況或情況，目的在于對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息是否真實(shí)可靠，值得第三方信賴。而鑒定意見是需要通過對(duì)專業(yè)問題的分析查明案件事實(shí)，比如，通過對(duì)涉案主體的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題進(jìn)行鑒定，來查明涉案金額的多少。于朝老師曾以《病歷》舉例。一個(gè)人若在醫(yī)院死亡，通常死因會(huì)體現(xiàn)在在《病歷》之中，但若其死亡涉及刑事案件，偵查機(jī)關(guān)則會(huì)在偵查中啟動(dòng)法醫(yī)學(xué)病理鑒定，從醫(yī)學(xué)角度收集死因的司法鑒定意見，不會(huì)直接采用《病歷》中關(guān)于死亡原因的結(jié)論性意見。此時(shí)病歷記載的結(jié)論性意見與審計(jì)意見具有相通性，其內(nèi)容都是訴訟以外的社會(huì)調(diào)查結(jié)果。 其三，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的《審計(jì)報(bào)告》采用的是一套針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，而非司法鑒定標(biāo)準(zhǔn)。如此會(huì)導(dǎo)致《審計(jì)報(bào)告》完全只是現(xiàn)金流水的統(tǒng)計(jì)，難以通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料反映整體財(cái)務(wù)狀況，無法對(duì)涉案金額出具明確的審計(jì)意見。此種情況的產(chǎn)生，本質(zhì)上是因?yàn)椤秾徲?jì)報(bào)告》不在于查明案情，也不在于發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，而是為了說明被審計(jì)單位根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息制作的財(cái)務(wù)報(bào)表是否具有可理解性、相關(guān)性、可靠性和可比性。 如山東省曲阜市人民法院作出的豐某非法吸收公眾存款一審刑事判決書【(2019)魯0881刑初248號(hào)】：關(guān)于非法吸收公眾存款的數(shù)額問題，由于客觀上存在資料不完整及缺乏連續(xù)性等缺陷，專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告亦未能全面客觀反映整體財(cái)務(wù)狀況，因此，本院未完全采納該審計(jì)結(jié)論。 其實(shí)，審計(jì)主體未按照鑒定程序形成的《審計(jì)報(bào)告》根本就不可能具備鑒定意見的屬性，也不能要求《審計(jì)報(bào)告》的出具主體按照鑒定意見的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行鑒定，如果以鑒定意見的標(biāo)準(zhǔn)去衡量此時(shí)的《審計(jì)報(bào)告》，那么其不可能作為定案依據(jù)，因?yàn)楦揪筒粫?huì)存在鑒定意見標(biāo)準(zhǔn)上的《審計(jì)報(bào)告》。如果存在，那就是鑒定意見而非《審計(jì)報(bào)告》。 基于此，筆者將《審計(jì)報(bào)告》定位于專家證言，一方面因?yàn)椤秾徲?jì)報(bào)告》是注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事實(shí)意見的物質(zhì)載體，作用在于增強(qiáng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)事實(shí)的可信度。另一方面是因?yàn)榫哂袑?shí)踐意義。實(shí)踐中辯護(hù)律師可以向法院申請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出庭，通過對(duì)其發(fā)問來查明案件事實(shí)；同時(shí)可以削弱《審計(jì)報(bào)告》的證明力，因?yàn)閷＜易C言并非法定訴訟證據(jù)，其只能作為定案的參考。只要有其他證據(jù)證明案件事實(shí)，則不能將《審計(jì)報(bào)告》作為定案依據(jù)。只要《審計(jì)報(bào)告》與涉案其他證據(jù)有矛盾之處，就不得作為參考證據(jù)。 如山東省臨沂市蘭山區(qū)人民法院關(guān)于姜某等非法吸收公眾存款罪一審刑事判決書【(2019)魯1302刑初103號(hào)】指明：關(guān)于審計(jì)報(bào)告能否作為認(rèn)定非法吸收公眾存款數(shù)額依據(jù)的問題。經(jīng)審理認(rèn)為，審計(jì)報(bào)告不能單獨(dú)作為定罪量刑的依據(jù)，但結(jié)合本案中相關(guān)書證、電子數(shù)據(jù)、被告人供述、證人證言等其他證據(jù)可以作為本案中對(duì)各被告人量刑的參考。 《審計(jì)報(bào)告》定位于專家證言，辯護(hù)律師的質(zhì)證重點(diǎn)應(yīng)轉(zhuǎn)移到其所收集的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料等書證，而非針對(duì)《審計(jì)報(bào)告》本身進(jìn)行質(zhì)證。因?yàn)椤秾徲?jì)報(bào)告》的可信度取決于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的合法性、真實(shí)性與關(guān)聯(lián)性。也就是說，注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料做出的證明案件事實(shí)的證言，無論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料是否可靠，真實(shí)，都不需要對(duì)其負(fù)責(zé)，《審計(jì)報(bào)告》中的免責(zé)聲明就是例證。因此，作為專家證言的《審計(jì)報(bào)告》的質(zhì)證重點(diǎn)在于所依據(jù)的銀行結(jié)算憑證、會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表等財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的證據(jù)能力與證明力層面。 二、作為鑒定意見質(zhì)證 如果《審計(jì)報(bào)告》是按照鑒定程序且是按照司法鑒定標(biāo)準(zhǔn)形成的或者已經(jīng)被辦案機(jī)關(guān)作為鑒定意見予以出示，則應(yīng)以鑒定意見質(zhì)證（鑒定意見的質(zhì)證可根據(jù)《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國刑事訴訟法>的解釋》 第八十四條、八十五條進(jìn)行，筆者不再闡述）。之所以如此處理，一方面是因?yàn)榇藭r(shí)的《審計(jì)報(bào)告》已經(jīng)具備了鑒定意見的實(shí)質(zhì)，只是其形式?jīng)]有采用鑒定文書而已。另一方面，是出于便利之策，辦案人員已經(jīng)明卻《審計(jì)報(bào)告》是鑒定意見，那么就不會(huì)出現(xiàn)證據(jù)屬性不明，能夠避免辯方認(rèn)為是鑒定意見，控方認(rèn)為不是鑒定意見的局面，進(jìn)而能夠在同一軌道上充分的質(zhì)證。 綜上，由辦案機(jī)關(guān)委托第三方主體出具的《審計(jì)報(bào)告》經(jīng)常出現(xiàn)在司法實(shí)務(wù)中，而辦案機(jī)關(guān)往往會(huì)不加甄別的將其作為證據(jù)采信，這不僅會(huì)導(dǎo)致錯(cuò)誤的認(rèn)定案件事實(shí)，還會(huì)違反刑事訴訟證據(jù)規(guī)則。因此，辦案人員以及辯護(hù)律師應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確識(shí)別《審計(jì)報(bào)告》的證據(jù)屬性，在此基礎(chǔ)上有針對(duì)性地進(jìn)行質(zhì)證，進(jìn)而將不符合刑事訴訟證據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的證據(jù)材料排除在刑事訴訟體系之外。 |
|
|
