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年初，很多企業(yè)會委托稅務(wù)師事務(wù)所對上一納稅年度的企業(yè)所得稅進行匯算清繳鑒證，但是，這些企業(yè)都忽略了這樣一個問題，那就是匯算清繳后所得稅的賬務(wù)處理。這一問題在連續(xù)虧損的企業(yè)中可能影響不大，但對盈利企業(yè)的影響就會較為明顯。
在盈利企業(yè)中，企業(yè)年末計算應(yīng)交所得稅時大多是按照會計利潤乘以適用所得稅率直接計提的，或者是進行初步調(diào)增調(diào)減后計提的，在委托稅務(wù)師事務(wù)所進行匯算清繳后的應(yīng)納所得稅額往往與企業(yè)計提的應(yīng)交所得稅不一致，這就造成了企業(yè)計提的應(yīng)交所得稅與實際應(yīng)上交的所得稅之間出現(xiàn)了差額。 如果企業(yè)不對差額進行賬務(wù)處理，那么當(dāng)實際應(yīng)納所得稅額大于企業(yè)計提額時，在企業(yè)賬面上“應(yīng)交所得稅”科目就會出現(xiàn)借方余額，表面上看就是企業(yè)多繳了所得稅或者是企業(yè)預(yù)繳了所得稅；反之，當(dāng)實際應(yīng)納所得稅額小于企業(yè)計提額時，在“應(yīng)交所得稅”科目就會出現(xiàn)貸方余額，表面上看就是企業(yè)少繳了所得稅，即欠稅。 實質(zhì)上，企業(yè)并沒有少繳或多繳企業(yè)所得稅，只是企業(yè)在所得稅匯算后未根據(jù)納稅調(diào)整額進行賬務(wù)處理。 那么企業(yè)應(yīng)該如何進行賬務(wù)處理呢？在談處理方法之前，先介紹幾個會計常用術(shù)語的含義： 永久性差異：是指會計上確認(rèn)為收入或支出，而稅法上不允許在企業(yè)所得稅前計收入或扣除的項目（對永久性差異這一說法，新準(zhǔn)則中已不再提，但這種差異還存在，因此在本文中繼續(xù)使用了這一術(shù)語。） 暫時性差異：是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額 應(yīng)納稅暫時性差異：稅法上本期不用納稅，在將來要產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。 可抵扣暫時性差異：稅法上本期要納稅，在將來會產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。 下面分幾種情況介紹所得稅匯算后的賬務(wù)處理（注：在以下所有情況的差異處理中，其差異均是指企業(yè)在年底計提應(yīng)交所得稅時未予以考慮的那部分）： 一、盈利企業(yè) （一）對永久性差異的賬務(wù)處理： 1．當(dāng)應(yīng)納稅所得調(diào)增額大于調(diào)減額時，按兩者之差做如下處理： 借：利潤分配——未分配利潤[（應(yīng)納稅所得額－會計利潤）×企業(yè)所得稅稅率×90%] 盈余公積[（應(yīng)納稅所得額－會計利潤）×企業(yè)所得稅稅率×10%] 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 2．當(dāng)應(yīng)納稅所得調(diào)增額小于調(diào)減額時，按兩者之差做如下處理： 借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅（用紅字登記在貸方） 貸：利潤分配[（會計利潤－應(yīng)納稅所得額）×企業(yè)所得稅稅率×90%] 盈余公積[（會計利潤－應(yīng)納稅所得額）×企業(yè)所得稅稅率×10%] 注：因匯算清繳時上一年度已經(jīng)結(jié)賬，因此直接調(diào)整未分配利潤、盈余公積（本文中假設(shè)企業(yè)都是按10%提取盈余公積）。 （二）對暫時性差異的賬務(wù)處理。 1．應(yīng)納稅暫時性差異的賬務(wù)處理： 借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅（用紅字登記在貸方） 貸：遞延所得稅負(fù)債（應(yīng)納稅暫時性差異額×企業(yè)所得稅稅率） 2．可抵性暫時性差異的賬務(wù)處理： 借：遞延所得稅資產(chǎn)（可抵扣暫時性差異額×企業(yè)所得稅稅率） 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 例：B公司（所得稅稅率25%）2008年度會計利潤1000萬元，企業(yè)按會計利潤計提應(yīng)交所得稅250萬元。2009年3月份，公司委托C稅務(wù)師事務(wù)所對所得稅進行匯算清繳后的應(yīng)納稅所得額為1200萬元。匯算調(diào)整事項如下： （1）不得稅前扣除的罰款、不合規(guī)票據(jù)支出50萬元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額； （2）權(quán)益法確認(rèn)的投資收益100萬元，調(diào)減應(yīng)納稅所得額； （3）本期計提存貨跌價準(zhǔn)備50萬元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額。 解析：第（1）項屬于永久性差異，賬務(wù)處理如下： 借：利潤分配——未分配利潤（500000×25%×90%） 12500 盈余公積（500000×25%×10%） 12500 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅（500000×25%） 125000 第（2）項屬于應(yīng)納稅暫時性差異，賬務(wù)處理如下： 借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅（用紅字登記在貸方） 250000 貸：遞延所得稅負(fù)債（1000000×25%）250000 第（3）項屬于可抵扣暫時性差異，賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅資產(chǎn)（500000×25%） 125000 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 125000 對于實行新企業(yè)會計準(zhǔn)則企業(yè)用上面的方法做賬務(wù)處理，若企業(yè)還沒有實行新準(zhǔn)則，且采用“應(yīng)付稅款法”對所得稅進行處理，那么只要將“遞延所得稅負(fù)債”和“遞延所得稅資產(chǎn)”替換成“利潤分配——未分配利潤”和“盈余公積”即可。 （三）實際工作中可以采用不同處理方法的情況 上述是正常情況下的賬務(wù)處理，在實際工作中會有一些特例，下面介紹一種在企業(yè)賬務(wù)中比較常見，但可以用不同方法處理的情況：企業(yè)將應(yīng)予資本化的支出一次進入當(dāng)期費用。 在進行匯算清繳時，對于一次進入當(dāng)期費用的資本性支出應(yīng)進行納稅調(diào)增，同時對于此項資產(chǎn)當(dāng)年可計提的折舊或攤銷應(yīng)進行納稅調(diào)減。對于調(diào)增額與調(diào)減額之差，一般的處理方法是：在該資產(chǎn)的剩余折舊年限內(nèi)按每年可稅前扣除的金額，在企業(yè)所得稅匯算清繳時逐年進行納稅調(diào)減，若該資產(chǎn)是固定資產(chǎn)那么預(yù)留的殘值直到該資產(chǎn)處置時才能做納稅調(diào)減處理，此時這項調(diào)整才算最終結(jié)束。下面以一案例來說明此賬務(wù)處理過程： 2007年6月某企業(yè)（實行新準(zhǔn)則）將100000元的車輛購置附加稅一次性計入了當(dāng)期管理費用。在2008年3月稅務(wù)師事務(wù)所對其進行所得稅匯算時發(fā)現(xiàn)了此問題，并進行了納稅調(diào)整。將100000元進行納稅調(diào)增，同時本年可稅前扣除的折舊額9500元[100000×（1－5%）／5×6／12]進行了納稅調(diào)減。假設(shè)企業(yè)只有這一個納稅調(diào)整事項，2007年企業(yè)所得稅稅率為33%，2008年該企業(yè)適用25%的所得稅稅率，企業(yè)按稅后利潤10%計提盈余公積。企業(yè)已按會計利潤計提了應(yīng)交所得稅，如果把此事項當(dāng)作一項可抵扣的暫時性差異，那么企業(yè)匯算后應(yīng)進行如下賬務(wù)處理： 1．2008年的賬務(wù)處理 借：遞延所得稅資產(chǎn)（100000－9500）×2522625 |
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