八大上市公司調(diào)節(jié)利潤(rùn)的手段及案例分析

一是隨意改變對(duì)股權(quán)投資的核算方法。

二是商譽(yù)減值損失的確認(rèn)隨意性強(qiáng)。

三是利用應(yīng)收賬款減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回，調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

四是收入確認(rèn)不滿足條件。

五是混淆會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正與會(huì)計(jì)估計(jì)變更。

一是通過(guò)構(gòu)造沒(méi)有商業(yè)實(shí)質(zhì)的交易調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

二是通過(guò)年末突擊交易增加利潤(rùn)。

三是通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易虛增利潤(rùn)。

以上內(nèi)容來(lái)源于證監(jiān)會(huì)《2018年上市公司年報(bào)會(huì)計(jì)監(jiān)管報(bào)告》

如以上八項(xiàng)由于錯(cuò)誤或舞弊導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)的跡象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑尤為重要，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第1號(hào)——職業(yè)懷疑（征求意見(jiàn)稿），注冊(cè)會(huì)計(jì)師在以下重大估計(jì)和判斷領(lǐng)域特別需要保持職業(yè)懷疑：

（一）會(huì)計(jì)估計(jì)（包括公允價(jià)值會(huì)計(jì)估計(jì)及相關(guān)披露）

在審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)固有風(fēng)險(xiǎn)因素的評(píng)估影響其運(yùn)用職業(yè)懷疑的程度。會(huì)計(jì)估計(jì)的估計(jì)不確定性越高、復(fù)雜性和主觀性越高，越需要保持職業(yè)懷疑。當(dāng)存在較高的管理層偏向或舞弊可能性時(shí)，保持職業(yè)懷疑尤其重要。

在審計(jì)會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)保持職業(yè)懷疑的例子包括：

1.在評(píng)價(jià)上一會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)估計(jì)與其實(shí)際結(jié)果之間的差異是否構(gòu)成錯(cuò)報(bào)時(shí)，關(guān)注管理層作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)使用的信息與上一期財(cái)務(wù)報(bào)表編制完成時(shí)合理預(yù)期可獲取的信息之間是否存在差異，這種差異是否導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層考慮信息的流程產(chǎn)生疑慮，因而可能需要重新評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，并需要獲取更有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)；

2.如果會(huì)計(jì)估計(jì)使用的方法較以前期間發(fā)生變化，情況未發(fā)生變化而重要假設(shè)發(fā)生變化，或情況發(fā)生變化而重要假設(shè)未發(fā)生變化，所使用的數(shù)據(jù)不符合新的情況和信息，或重要假設(shè)互相矛盾或與被審計(jì)單位的其他會(huì)計(jì)估計(jì)或其他業(yè)務(wù)活動(dòng)中使用的重要假設(shè)不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要就這些情況與管理層進(jìn)一步討論，并在討論中就管理層采用的假設(shè)的適當(dāng)性提出質(zhì)疑；

3.當(dāng)識(shí)別出存在管理層偏向的跡象時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要和管理層作進(jìn)一步討論，并重新考慮是否已經(jīng)就估計(jì)方法、假設(shè)、使用的數(shù)據(jù)在具體情況下的適當(dāng)性和可支持性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。例如，管理層對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)中使用的若干個(gè)不同假設(shè)分別設(shè)定了適當(dāng)?shù)膮^(qū)間，對(duì)每一個(gè)假設(shè)均選取接近區(qū)間某一端的數(shù)值，以得出最有利的21結(jié)果，這種做法表明存在管理層偏向；

4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能在對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)實(shí)施審計(jì)程序時(shí)注意到某些與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估所使用信息存在重大差異的信息，在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要重新評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并可能因此需要實(shí)施追加的審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；

5.在基于已實(shí)施的審計(jì)程序和已獲取的審計(jì)證據(jù)確定管理層的點(diǎn)估計(jì)及相關(guān)披露是否合理或是否存在錯(cuò)報(bào)時(shí)：

（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的證據(jù)可以支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出的區(qū)間估計(jì)，而區(qū)間跨度較大，在某些情況下可能相當(dāng)于財(cái)務(wù)報(bào)表整體重要性的若干倍。盡管跨度較大的區(qū)間在具體情況下可能是適當(dāng)?shù)模?cè)會(huì)計(jì)師仍然需要考慮是否已經(jīng)就區(qū)間內(nèi)數(shù)值的合理性獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)；

（2）審計(jì)證據(jù)可能支持一個(gè)和管理層的點(diǎn)估計(jì)不同的點(diǎn)估計(jì)，在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的點(diǎn)估計(jì)和管理層點(diǎn)估計(jì)之間的差異構(gòu)成錯(cuò)報(bào)；

（3）審計(jì)證據(jù)可能支持一個(gè)不包括管理層點(diǎn)估計(jì)的區(qū)間估計(jì)，在這種情況下，管理層的點(diǎn)估計(jì)與該區(qū)間估計(jì)之間的最小差異構(gòu)成錯(cuò)報(bào)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序后，要冷靜考慮，綜合評(píng)價(jià)所有相關(guān)審計(jì)程序，包括支持性和否定性的證據(jù)，以審慎評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)估計(jì)在適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定下是否合理，是否存在錯(cuò)報(bào)。

（二）關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)過(guò)程中對(duì)可能顯示以前未識(shí)別或未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易的信22息保持警覺(jué)。

（三）重大非常規(guī)交易。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)重大非常規(guī)交易的商業(yè)理由（或缺乏商業(yè)理由）是否表明被審計(jì)單位從事交易的目的是為了對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告或掩蓋侵占資產(chǎn)的行為。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制時(shí)，需要考慮重大非常規(guī)交易的披露是否充分。

（四）金融工具等高度復(fù)雜的交易。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要復(fù)核金融工具的分類(lèi)和確認(rèn)是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定，與金融工具相關(guān)的會(huì)計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)和數(shù)據(jù)的相關(guān)性和合理性，金融工具是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)規(guī)定的計(jì)量屬性列報(bào)期末金額。

（五）對(duì)法律法規(guī)的遵守。例如，在審計(jì)過(guò)程中實(shí)施其他程序時(shí)，需要對(duì)違反或懷疑違反下列法律法規(guī)的行為保持警覺(jué)：一是可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，二是對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)具有至關(guān)重要的影響，將導(dǎo)致被審計(jì)單位終止業(yè)務(wù)活動(dòng)或?qū)ζ涑掷m(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)。

（六）持續(xù)經(jīng)營(yíng)。例如，如果識(shí)別出可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層與持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力評(píng)估相關(guān)的未來(lái)應(yīng)對(duì)計(jì)劃，這些計(jì)劃的結(jié)果是否可能改善目前的狀況，以及管理層的計(jì)劃對(duì)于具體情況是否可行。

（七）函證。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要對(duì)函證過(guò)程中出現(xiàn)的異常情況保持警覺(jué)，判斷是否存在對(duì)回函可靠性的疑慮，并追加審計(jì)程序予以調(diào)查。

（八）存貨監(jiān)盤(pán)。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)存貨實(shí)際盤(pán)點(diǎn)結(jié)果與期末存貨記錄不一致的情況保持警覺(jué)，并追加審計(jì)程序予以調(diào)查。

（九）期后事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，適當(dāng)關(guān)注期后事項(xiàng)，如期后重大會(huì)計(jì)記錄調(diào)整、期后收入沖回等事項(xiàng)，對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)保持警覺(jué)。