我國高凈值是如何實現(xiàn)稅務(wù)籌劃的？

文章介紹了CRS的提出和高凈值人群的界定，闡述了我國高凈值人群普遍采用的跨境稅籌方式，分析了CRS下對高凈值人群跨境稅籌監(jiān)管的效果和問題，提出了CRS下完善高凈值人群跨境反稅籌工作的對策與建議，旨在提高稅務(wù)信息交換效率，切實維護(hù)我國稅收權(quán)益。

納稅人海外資產(chǎn)信息獲取一直是跨境稅收征管的難點，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織在2014年提出了《金融賬戶涉稅信息自動交換標(biāo)準(zhǔn)》,其中就包含CRS準(zhǔn)則。CRS是金融賬戶涉稅信息自動交換的操作規(guī)范，具體規(guī)定了金融機(jī)構(gòu)收集和報送非稅收居民金融賬戶信息的程序和規(guī)范。CRS的提出可以有效推動各國進(jìn)行稅收情報的交換，使各國稅務(wù)機(jī)關(guān)可以及時、準(zhǔn)確地掌握本國稅收居民海外資產(chǎn)和賬戶金額的情況，一定程度上打擊了高凈值人群跨境稅籌行為。

目前，我國對高凈值人群沒有明確定義，但國外一般將持有資產(chǎn)超過100萬美元的人士稱為高凈值人群，在此基礎(chǔ)上又可以細(xì)化為極高凈值人群(持有資產(chǎn)在3000萬美元以上)和超高凈值人群(持有資產(chǎn)在500萬美元到3000萬美元之間)。

我國的高凈值人群稅收征管工作面臨涉稅事項復(fù)雜、高凈值人群收入隱蔽分散的特點，缺乏高凈值人群收入和財產(chǎn)的有效數(shù)據(jù)，進(jìn)而導(dǎo)致對高凈值人群的稅收缺乏監(jiān)管，弱化了個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的功能，嚴(yán)重?fù)p害了個人所得稅執(zhí)法工作的公平性。在缺乏監(jiān)管的前提下，高凈值人群善于通過各種方式稅籌，有效規(guī)避了個人所得稅，削弱了個稅稅基。跨境稅籌是高凈值人群常使用的稅籌方式。

對個人或者企業(yè)稅收居民身份的認(rèn)定是開展稅收征管權(quán)的前提。我國《個人所得稅法》規(guī)定，居民納稅人需就境內(nèi)外全部所得納稅，而非居民納稅人有納稅義務(wù)。部分高凈值人群移民到稅籌地或者低稅率地，改變居民納稅人身份，不再是我國的居民納稅人，這在很大程度上降低了個人所得稅的稅收收入。同時，從高凈值人群移民的其他因素來看，其更加具有移民的動機(jī)和便利條件。高凈值人群通常接受過高等教育，綜合素質(zhì)能力為其移民提供了可能性。高凈值人群的移民會給稅籌地和低稅率地帶來財富，為高凈值人群獲取定居資格提供了便利條件。在這些因素的推動下，移民成為高凈值人群進(jìn)行跨境稅籌常用的手段。

信托是一種獨(dú)特的金融工具，具有財富傳承、稅收籌劃、風(fēng)險隔離、財富保值升值等諸多優(yōu)勢。我國信托行業(yè)起步較晚，發(fā)展不成熟，因而高凈值人群在全球財富配置過程中普遍采用離岸信托。同時，高凈值人群要想實現(xiàn)稅收籌劃目標(biāo)，離岸信托無疑是最好的選擇。一方面，可以在離岸金融中心設(shè)立信托。離岸金融中心多為稅籌地，稅收政策有較多的減免優(yōu)惠，稅負(fù)低，設(shè)立信托的收益只需要繳納較低的稅收，甚至免稅。另一方面，我國目前的信托行業(yè)稅收征管制度不完善，將信托資產(chǎn)的形式轉(zhuǎn)移視為實質(zhì)性轉(zhuǎn)移，存在比較嚴(yán)重的重復(fù)征稅問題，稅負(fù)較重。而對于英、美、法系國家，信托設(shè)立階段信托設(shè)立人轉(zhuǎn)移給信托受益人的形式性轉(zhuǎn)移不征稅，有效避免了重復(fù)征稅問題。不管是英、美、法系國家，還是其他發(fā)達(dá)國家，都針對信托重復(fù)征稅問題提出了解決方案。因此，相比在中國大陸設(shè)立信托，離岸信托更具有稅收籌劃優(yōu)勢，也成為眾多高凈值人群跨境稅籌的選擇。

較多高凈值人群多是民營企業(yè)主，受國內(nèi)上市政策約束，有迫切上市需求的企業(yè)普遍選擇海外上市。同時，企業(yè)可以利用跨境多環(huán)節(jié)架構(gòu)進(jìn)行有效稅籌，常見的有紅籌模式和可變利益實體(Variable Interest Entities,VIE)架構(gòu)。通過在稅籌地設(shè)置多層控股公司控制境內(nèi)經(jīng)營實體，這些空殼公司在稅籌地只需要承擔(dān)較低的稅負(fù)，同時可以規(guī)避外匯管制，多層嵌套的海外架構(gòu)，更容易模糊受控公司和作為實際控股人的高凈值人群的聯(lián)系。因此，在高凈值人群轉(zhuǎn)讓控股公司股權(quán)的時候，更加容易被認(rèn)為是境外受控公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)。而高凈值人群將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繼續(xù)積累在稅籌地，有效規(guī)避我國稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管。

高凈值人群首先在“稅籌天堂”設(shè)立受控外國企業(yè)，且利用關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移定價的方式，以過高或者過低的價格進(jìn)行交易，盡量減少高凈值人群所在高稅率國的應(yīng)納稅額，將利潤轉(zhuǎn)移到受控外國企業(yè)所在稅籌地。特別是在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，高凈值人群故意壓低股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格，可以降低的轉(zhuǎn)讓收益計入計稅依據(jù)，從而有效降低稅負(fù)。

虛擬貨幣作為數(shù)字金融資產(chǎn)的一種典型形式，自2009年以來在全世界迅速發(fā)展。虛擬貨幣這類加密資產(chǎn)依據(jù)分布式賬戶技術(shù)，具備匿名性、估值難、去中心化等特征，不僅能在公開市場交易，還能對外進(jìn)行支付。虛擬貨幣的匿名性和難估值衍生越來越突出的跨境稅籌問題：首先，虛擬貨幣的匿名性導(dǎo)致很難確認(rèn)納稅人；其次，虛擬貨幣價格波動較大，對虛擬貨幣的估值沒有公允價格，加大了虛擬貨幣資產(chǎn)收益的確認(rèn)難度；最后，虛擬貨幣可以作為支付工具存在，為跨境人員轉(zhuǎn)移資產(chǎn)提供了便利。

首先，CRS下隱匿財產(chǎn)信息風(fēng)險加大。CRS的出臺使高凈值人群海外賬戶信息變得透明，大大提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人的跨境監(jiān)管效率。CRS下全面收集符合條件的賬戶信息，包括稅收居民國、賬戶余額、賬戶變動、收入類型等信息。重點對余額高于25萬美元的賬戶進(jìn)行盡調(diào)，使高凈值人群的海外賬戶無處可逃。高凈值人群所在國稅務(wù)機(jī)關(guān)可以及時查詢賬戶近期財產(chǎn)變動情況，這意味著高凈值人群利用過去海外賬戶隱匿性和信息不對稱性進(jìn)行稅籌的風(fēng)險將加大。此外，CRS還能追溯賬戶既往情況，如果納稅人過去存在偷逃稅行為，將面臨查補(bǔ)稅款和稅務(wù)處罰，這類記錄會給高凈值人群所在企業(yè)業(yè)務(wù)開展帶來極大的負(fù)面影響。

其次，CRS下穿透識別信托實際控制人。CRS下首先識別賬戶戶主是非稅收居民還是稅收居民，進(jìn)而分析其是直接控制人還是間接控制人，若是間接控制人，需要穿透性分析實際控制人。在金融機(jī)構(gòu)的離岸信托需要識別賬戶的實際控制人，進(jìn)一步識別其是否為CRS要求的需要進(jìn)行涉稅信息交換的主體類型。信托賬戶的實際控制人一般是信托賬戶股權(quán)受益持有人或者債權(quán)持有人，并且在股權(quán)受益持有人穿透原則下，如果持有人是機(jī)構(gòu)而不是個人，還需要進(jìn)一步利用穿透原則識別機(jī)構(gòu)的實際控制人。即使多層嵌套的企業(yè)，也能最終確認(rèn)作為高凈值的實際控制人。在CRS制度下，離岸信托金融機(jī)構(gòu)按照要求需要識別托管賬戶的實際控制人，并且與協(xié)議國家和地區(qū)完成離岸信托涉稅信息的自動申報，這將促進(jìn)離岸信托資產(chǎn)的透明化，有力地打擊高凈值人群出于稅籌目的設(shè)立離岸信托的行為，有利于跨境反稅籌行動的展開。

最后，海外架構(gòu)模式轉(zhuǎn)移利潤方式一去不返。高凈值人群利用設(shè)立在稅籌地的外國受控公司或者空殼公司，直接或者間接控制這些公司，利用外國公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)或者轉(zhuǎn)讓定價，將利潤大量積累在稅籌地，從而達(dá)到稅籌目的。CRS一經(jīng)提出，就受到許多國家和地區(qū)支持，其中被視為稅籌地的國家和地區(qū)也陸續(xù)加入了信息互換的隊伍中，這些傳統(tǒng)稅籌地將非居民納稅人的金融賬戶涉稅信息交換至非居民納稅人所在國，有征稅權(quán)的國家和地區(qū)能夠及時且有效地掌握本國納稅人海外賬戶資產(chǎn)和收益情況。同時，在CRS下，稅務(wù)征管機(jī)關(guān)將獲得本國居民納稅人海外賬戶的詳細(xì)信息，比如賬戶余額和賬戶金額變動等，外國公司將面臨更大的利潤賬戶調(diào)整風(fēng)險和轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整風(fēng)險。隨著越來越多的國家和地區(qū)加入CRS體系，利用傳統(tǒng)稅籌地轉(zhuǎn)移利潤進(jìn)行稅籌的方式將變得不再理性。

CRS存在漏洞且易造成重復(fù)征稅

CRS下的穿透規(guī)則對含有私人信托的離岸信托機(jī)構(gòu)來講，漏洞遲早會暴露。在有消極非金融機(jī)構(gòu)的參與下，現(xiàn)有的穿透規(guī)則只能識別最終控制人為個人受托人的機(jī)構(gòu)，而真正的受益人將排除在外。加入CRS交換體系的國家和地區(qū)多是出于維護(hù)本國的征稅權(quán)，對本國居民納稅人的海外資產(chǎn)進(jìn)行有效征管。過去海外賬戶產(chǎn)生的收益不僅要負(fù)擔(dān)收入來源國的稅收，還要負(fù)擔(dān)稅收居民所在國的稅收。特別是海外信托和復(fù)雜架構(gòu)的企業(yè)，部分國家和地區(qū)的稅制不完善，缺乏消除重復(fù)征稅的措施和協(xié)議，對于不完全因為稅籌目的設(shè)立海外信托或者機(jī)構(gòu)的納稅人來講，會造成比較嚴(yán)重的重復(fù)征稅問題。

CRS規(guī)則的執(zhí)行效率有待提高

首先，CRS的涉稅信息交換主要是金融機(jī)構(gòu)的賬戶信息，對其他資產(chǎn)的信息交換相對缺乏，信息獲取不夠全面。其次，雖然CRS發(fā)布后，各國積極響應(yīng)加入信息交換機(jī)制，但是大部分國家和地區(qū)是被動交換，并且信息交換的基礎(chǔ)是金融機(jī)構(gòu)需要付出極大的遵從成本。在這種缺乏激勵的制度下，信息交換的質(zhì)量和效率都不盡如人意。

CRS信息交換有限且缺乏標(biāo)準(zhǔn)

雖然CRS受國際社會的認(rèn)可，但還是有部分國家和地區(qū)并未簽署CRS協(xié)議，并且CRS的交換標(biāo)準(zhǔn)還不統(tǒng)一和成熟，許多信息并未納入交換范圍，如個人擁有的房產(chǎn)、貴重物品、難以估值的虛擬貨幣等。主要原因是不動產(chǎn)和虛擬貨幣的資產(chǎn)情況較為復(fù)雜，資產(chǎn)的行情波動大且具備隱匿性，這類空白區(qū)也成為高凈值人群稅籌的選擇方案之一。

目前，我國雖然加入了CRS,但是存在信息交換周期長、流程復(fù)雜等問題。可以借鑒發(fā)達(dá)國家經(jīng)驗，設(shè)立專門的稅收情報交換部門，出臺適合國情的交換機(jī)制，提高稅收情報收集的效率和專業(yè)性。同時，應(yīng)主動和金融機(jī)構(gòu)溝通非居民納稅人金融賬戶的信息交換要求，避免金融機(jī)構(gòu)錯報、漏報海外賬戶信息。此外，還應(yīng)該要求我國高凈值人群主動和境外金融機(jī)構(gòu)溝通，配合境外金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行盡職調(diào)查。應(yīng)當(dāng)出臺懲罰性條款，提高我國金融機(jī)構(gòu)和高凈值人群配合信息交換制度的約束力，提高信息交換的效率圖。

雖然出于稅務(wù)征管需要，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)可以獲取高凈值人群海外賬戶信息情況，但是在交換過程中要注意加入保密條款，防止信息交換國家和地區(qū)將我國納稅人信息泄露給非協(xié)議國家和地區(qū)，影響我國納稅人權(quán)益。同時，在海外賬戶交換信息實施征稅權(quán)的過程中，要積極和海外賬戶所在的國家和地區(qū)商討重復(fù)征稅問題，在涉稅信息交換機(jī)制中加入避免重復(fù)征稅的相關(guān)條款，避免造成納稅人重復(fù)納稅，影響跨國經(jīng)濟(jì)活動的正常開展。

信息交換工作量大，交換信息多且環(huán)節(jié)復(fù)雜，我國的金融機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)都需要為此付出極大的成本，并且信息交換僅限于金融賬戶資產(chǎn)，對不動產(chǎn)等缺乏有效的信息收集。應(yīng)該積極利用大數(shù)據(jù)和區(qū)塊鏈等手段，提高涉稅信息獲取能力。在大數(shù)據(jù)的支持下，對非居民納稅人的賬戶信息、資產(chǎn)信息進(jìn)行全面收集、高效收集，分析涉稅信息。

文章分析了CRS和高凈值人群之間的關(guān)系，從向稅籌地或低稅率地移民、設(shè)置離岸信托、設(shè)立復(fù)雜海外架構(gòu)間接持股、利用受控公司關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓定價和通過交易數(shù)字資產(chǎn)跨境稅籌五個方面揭示了高凈值人群稅籌或逃稅的具體方式，在此基礎(chǔ)上分析CRS對高凈值人群進(jìn)行監(jiān)管的效果，并且提出當(dāng)前CRS制度存在的問題，然后針對問題提出CRS制度的完善方向，提高稅務(wù)信息交換效率，切實維護(hù)我國稅收權(quán)益。