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彌補(bǔ)以前年度虧損”的賬務(wù)處理
稅法中企業(yè)“以前年度虧損”準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但最長不得超過5年。而在《會計(jì)準(zhǔn)則第18號———所得稅》中規(guī)定，可彌補(bǔ)虧損在會計(jì)處理上視同可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。這樣就因稅法規(guī)定的計(jì)稅基礎(chǔ)和會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的賬面價(jià)值間產(chǎn)生了暫時(shí)性差異，需要進(jìn)行了所得稅會計(jì)處理。同時(shí)，由于新企業(yè)所得稅法的實(shí)施，企業(yè)所得稅法定稅率的變化，也要進(jìn)行賬務(wù)處理。
X公司2008年初“尚未彌補(bǔ)不超過5年虧損”200萬元（企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表24行），2008年納稅調(diào)整后所得額（企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表23行）50萬元，2008年以前適用企業(yè)所得稅稅率為33%，2008年適用企業(yè)所得稅稅率為25%，企業(yè)盈余公積提取比例為10%。
一種調(diào)整意見認(rèn)為：
1.確認(rèn)2008年以前年度未彌補(bǔ)虧損產(chǎn)生的遞延所得稅
2008年初未彌補(bǔ)虧損200萬元，按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可抵扣暫時(shí)性差異200萬元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)余額應(yīng)該是66萬元（200×33%）。
2.按企業(yè)所得稅稅率變化（從33%調(diào)整為25%）對賬務(wù)進(jìn)行調(diào)整，并調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。
2008年初按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可抵扣暫時(shí)性差異200萬元，按新稅率應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)余額應(yīng)該是50萬元（200×25%），遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整減少66-50＝16萬元，并通過以前年度損益調(diào)整科目進(jìn)行核算。并調(diào)整2008年資產(chǎn)負(fù)債表中"年初余額"數(shù)，遞延所得稅資產(chǎn)減少16萬元，未分配利潤減少14.4萬元，盈余公積減少1.6萬元。
事實(shí)上，以上調(diào)整根本沒有必要。根據(jù)《會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》第十七條規(guī)定，適用稅率變化的，應(yīng)對于確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。根據(jù)這一規(guī)定，除計(jì)入資本公積的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，其稅率變化對所得稅影響均計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。由于所得稅率變化是在2008年變化的，故應(yīng)將稅率由33%變化到25%對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響直接計(jì)入2008年，與2008年彌補(bǔ)以前年度虧損一并核算。
彌補(bǔ)以前年度虧損的核算，計(jì)算過程如下：
2008年彌補(bǔ)完以前年度虧損后，尚有未彌補(bǔ)虧損200－50＝150（萬元），產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異150萬元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)余額應(yīng)該是37.5萬元（150×25%），較期初遞延所得稅資產(chǎn)調(diào)整減少28.5萬元（200×33％－37.5），賬務(wù)調(diào)整如下（單位，萬元）：
借：所得稅費(fèi)用 28.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 28.5。
借：本年利潤 28.5
貸：所得稅費(fèi)用 28.5。
借：利潤分配——未分配利潤 25.65
盈余公積 2.85
貸：本年利潤 28.5。
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