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根據稅法規定，企業發生的以前年度虧損準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但最長不得超過5年。但根據新《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，可彌補虧損在會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產。因此，稅法規定的計稅基礎與會計規定的賬面價值之間會產生暫時性差異，須進行所得稅會計處理。同時，由于新《中華人民共和國企業所得稅法》施行后，企業所得稅稅率發生了變化，也應進行相應的賬務調整。
例1：某企業2008年初“彌補以前年度虧損”(《企業所得稅年度納稅申報表》第24行)為200萬元，2008年度的“納稅調整后所得”(《企業所得稅年度納稅申報表》第23行)為50萬元。該企業2008年之前適用的企業所得稅稅率為33%，2008年適用的企業所得稅稅率為25%，盈余公積提取比例為10%。該企業的財務人員認為應進行如下賬務調整： 1、確認2008年以前年度未彌補虧損產生的遞延所得稅。2008年，該企業尚未彌補的虧損為200萬元，根據新《企業會計準則》的規定，會產生可抵扣暫時性差異200萬元，應確認遞延所得稅資產66萬元(200萬元×33%)。 2、按企業所得稅稅率的變化(由33%調整為25%)對賬務進行調整，并調整財務報表項目。2008年，上述可抵扣暫時性差異200萬元，按新稅率應確認遞延所得稅資產50萬元(200萬元×25%)，遞延所得稅資產調減16萬元(66萬元-50萬元)，并通過“以前年度損益調整”科目進行核算。此外，還應調整2008年度資產負債表中的“年初余額”，遞延所得稅資產減少16萬元，未分配利潤減少14.4萬元，盈余公積減少1.6萬元。 但是，筆者認為，該企業無須進行上述調整。因為根據新《企業會計準則第18號——所得稅》的規定，適用稅率變化的，應對于確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權益中確認的交易或者事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外，應當將其影響數計入變化當期的所得稅費用。因此，除計入資本公積的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外，其稅率變化對所得稅的影響均計入變化當期的所得稅費用。 由于該企業的稅率是在2008年發生變化的，故應將稅率變化對遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的影響直接計入2008年度的所得稅費用，與2008年度的“彌補以前年度虧損”一并核算。計算過程如下：2008年彌補完以前年度虧損后，尚有未彌補虧損150萬元(200萬元-50萬元)，由此產生可抵扣暫時性差異150萬元，應確認遞延所得稅資產37.5萬元(150萬元×25%)，遞延所得稅資產調減28.5萬元(200萬元×33%-37.5萬元)，應作如下賬務調整： 借：所得稅費用 28.5萬元 貸：遞延所得稅資產28.5萬元 借：本年利潤 28.5萬元 貸：所得稅費用 28.5萬元 借：利潤分配——未分配利潤25.65萬元 盈余公積 2.85萬元 貸：本年利潤 28.5萬元 |
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